Позики у бізнес-відносинах: запитання — відповіді

Ж-л “Вісник. офіційно про податки”, сайт, 6 береня 2021 року. 

http://www.visnuk.com.ua/uk/news/100023886-poziki-u-biznes-vidnosinakh-zapitannya-vidpovidi?fbclid=IwAR3yGNW2CuN3C8QOBxKIQ9BX78SiAOBAnaezTtuvVsfgNhv0hgi0ppalquM

Депозит учасника ТОВ як забезпечення за кредитом: які наслідки у разі звернення банком стягнення на предмет застави?

Товариство уклало договір про надання кредиту у формі кредитної лінії з банком. На забезпечення повернення такого кредиту було надано право вимоги за депозитом одного з учасників такого Товариства у цьому самому банку. Тобто якщо кредит не буде повернено вчасно, то банк матиме право звернути стягнення на такий депозит. У цьому разі ТОВ зобов’язане повернути кошти учаснику. Чи можна з таким учасником укласти договір про надання безвідсоткової позики та повертати її протягом року?

Відповідно до ст. 572 ЦКУ в силу застави кредитор (заставодержатель) має право у разі невиконання боржником (заставодавцем) зобов’язання, забезпеченого заставою, одержати задоволення за рахунок заставленого майна переважно перед іншими кредиторами цього боржника, якщо інше не встановлено законом (право застави). Згідно зі ст. 583 ЦКУ та ст. 11 Закону України від 02.10.92 р. № 2654-ХІІ «Про заставу» заставодавцем може бути як сам боржник, так і третя особа (майновий поручитель).

Предметом застави може бути, у тому числі майнове право, яким у правозастосовній практиці й виступає застава права вимоги до банку щодо повернення вкладу (депозиту).

Відповідно до ст. 49 Закону про заставу заставодавець може укласти договір застави як належних йому на момент укладення договору прав вимоги по зобов’язаннях, в яких він є кредитором, так і тих, що можуть виникнути надалі. У договорі застави прав повинна бути вказана особа, яка є боржником по відношенню до заставодавця. Заставодавець зобов’язаний повідомити свого боржника про здійснену заставу прав. Строкове право вимоги, яке належить заставодавцю-кредитору, може бути предметом застави тільки до закінчення строку його дії.

Відповідно до ст. 589 ЦКУ у разі невиконання зобов’язання, забезпеченого заставою, заставодержатель набуває право звернення стягнення на предмет застави. А згідно зі ст. 23 Закону про заставу при заставі майнових прав реалізація предмета застави провадиться шляхом уступки заставодавцем заставодержателю вимоги, що випливає із заставленого права, або в інший спосіб, не заборонений законом, у тому числі шляхом продажу права вимоги третій особі.

Тобто у разі неповернення банку підприємством-позичальником кредиту, відсотків, пені банк вправі звернути стягнення на право вимоги за депозитом майнового поручителя — заставодавця. Якщо говорити побутовою мовою, то заставодавець не отримає свій депозитний вклад та відсотки по ньому. Усі кошти будуть спрямовані на погашення кредиту позичальника. А заставодавець набуває прав вимоги від боржника.

Відповідно до ст. 512 ЦКУ кредитор у зобов’язанні може бути замінений іншою особою (новим кредитором), у тому числі внаслідок виконання обов’язку боржника поручителем або заставодавцем (майновим поручителем). А згідно зі ст. 514 ЦКУ до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов’язанні обсягом і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Таким чином, учасник ТОВ, який виступив майновим поручителем за ТОВ перед банком та забезпечив правом вимоги повернення йому суми депозиту від банку, в результаті звернення стягнення банком на таке право набуває статусу нового кредитора та має право вимоги від боржника за кредитним договором. Отже, заставодавець набуває статусу кредитора (позикодавця, кредитодавця) за таким банківським кредитом. І зобов’язання з повернення кредиту на цей момент вже буде простроченим, інакше банк не зміг би звернути стягнення на предмет застави.

Тож укладати договір позики немає сенсу, а є сенс установити нові строки повернення кредиту вже новому кредитору — учаснику ТОВ, який за рахунок свого депозиту виконав зобов’язання такого ТОВ перед банком.

Стаття 525 ЦКУ забороняє саме односторонню зміну умов зобов’язання, проте не забороняє таку зміну, якщо вона відбулася шляхом досягнення двосторонньої згоди.

Отже, в результаті звернення стягнення на право вимоги суми вкладу та відсотків по ньому учасник ТОВ набуває статусу позичальника-кредитора щодо такого ТОВ. Змінити строк виконання цього зобов’язання сторони можуть шляхом укладення відповідної додаткової угоди до договору про надання кредиту у формі кредитної лінії. Укладати новий договір позики ані потреби, ані підстав немає.

Відступлення нерезидентом права вимоги за позикою резиденту за кошти: чи сплачується податок на репатріацію за такою операцією?

Платник податку на прибуток — фінансова компанія (Новий Позикодавець) уклав Договір про відступлення прав вимоги, за яким Первісний Позикодавець — нерезидент (Кіпр) відступив своє право вимоги (Новому Позикодавцю). За Договором до Нового Позикодавця переходять всі права вимоги погашення боргу (тіло кредиту плюс відсотки). Укладено Додаткову угоду, за умовами якої сторони (Новий Позикодавець та Позичальник) дійшли згоди, що ставка за відсотками — 0 %, сума заборгованості коштів переведена із доларів США в гривню. За відступлення прав вимоги Новий Позикодавець сплачує Первісному Позикодавцю 50 тис. дол. США. Чи потрібно у такому разі сплачувати податок на репатріацію при перерахуванні коштів за таке відступлення (на момент перерахування довідку про підтвердження резидентства нерезидент не надав)?

Відповідно до пп. 141.4.1 ст. 141 ПКУ доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, у тому числі є відсотки, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі відсотки за позиками та борговими зобов’язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Підпунктом 14.1.54 ст. 14 ПКУ встановлено, що дохід з джерелом його походження з України — це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але невинятково, доходи у вигляді відсотків, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.

Отже, ключовим критерієм віднесення доходів нерезидента як таких, джерелом походження яких є Україна, вважається отримання таких доходів саме на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Відповідно до ст. 1 Закону України від 16.07.99 р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» доходи — це збільшення економічних вигід у вигляді збільшення активів або зменшення зобов’язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Із запитання випливає, що за Договором до Нового Позикодавця переходять всі права вимоги погашення боргу, включаючи і тіло, і відсотки за позикою. За відступлення прав вимоги Новий Позикодавець сплачує Первісному Позикодавцю 50 тис. дол. Отже, цілком логічно дійдемо висновку, що у вказаній сумі містяться і тіло позики, і відсотки за нею. Тобто Новий Позикодавець сплатив нерезиденту нараховані відсотки за користування позикою та тіло позики.

Відповідно до наведених вище норм ПКУ відсотки за позикою цілком відповідають критеріям доходу з джерелом його походження з України.

Згідно з пп. 141.4.2 ст. 141 ПКУ резидент, у тому числі фізична особа — підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у пп. 141.4.1 ст. 141 ПКУ за ставкою в розмірі 15 % (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 — 141.4.6 та 141.4.11 ст. 141 ПКУ) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Підпунктом 141.4.11 ст. 141 ПКУ встановлено, що доходи нерезидентів у вигляді відсотків за позиками або фінансовими кредитами, наданими резидентам, оподатковуються за ставкою в розмірі 5 % у джерела виплати таких доходів та за рахунок таких доходів з одночасно дотриманням таких умов:

  • кошти, надані нерезидентом за позикою або фінансовим кредитом, залучені ним шляхом розміщення іноземних боргових цінних паперів на іноземній фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого КМУ;
  • кошти, надані нерезидентом за позикою або фінансовим кредитом, залучені з метою надання (прямо або опосередковано) резиденту позики або фінансового кредиту;
  • нерезидент, якому виплачуються відсотки, та/або уповноважена ним особа (якщо відсотки виплачуються через таку особу) не є резидентами юрисдикцій, які на дату розміщення нерезидентом іноземних боргових цінних паперів включені до переліку держав (територій), затвердженого КМУ відповідно до пп. 39.2.1.2 ст. 39 ПКУ.

Таким чином, якщо наведені вище умови щодо позики відсутні, то Новий Позикодавець, який сплачує Первісному Позикодавцеві 50 тис. дол. США відступлення права вимоги за позикою і відсотками, із суми, яка відповідає розміру нарахованих за період користування позикою відсотків, повинен утримати податок на «репатріацію» в розмірі 15 % і сплатити його до бюджету України.

Відповідно до ст. 11 від Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08.11.2012 р. відсотки, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою — фактичним власником таких відсотків. Однак такі відсотки можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа — фактичний власник відсотків є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 5 % від загальної суми відсотків. Спосіб застосування цих обмежень встановлюється компетентними органами Договірних Держав за взаємною домовленістю.

При цьому термін «відсотки» у разі використання в цій статті означає дохід від боргових вимог будь-якого виду незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника, і зокрема, дохід від урядових цінних паперів і дохід від облігацій чи боргових зобов’язань, у тому числі премії та винагороди, що сплачуються щодо таких цінних паперів, облігацій та боргових зобов’язань.

Застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України (п. 103.1 ст. 103 ПКУ).

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 ст. 103 ПКУ.

Відповідно до п. 103.4 ст. 103 ПКУ підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Утім оскільки в запитанні вказано, що довідку про резидентство Первісний Позикодавець не надавав, підстави для застосування зменшення ставки податку на «репатріацію» до 5 % в зазначеній ситуації відсутні.

Директор витратив кошти з корпоративної картки підприємства на власні потреби: як оформити такі «безпідставні» витрати?

Директор, перебуваючи у відпустці, витратив кошти з корпоративної платіжної картки підприємства на власні потреби (здійснив безготівкові розрахунки без зняття готівки). Чи можна за такою операцією укласти з директором договір про надання поворотно-фінансової допомоги?

Згідно з п. 1.27 ст. 1 Закону України від 05.04.2001 р. № 2346-III «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» платіжна картка — це електронний платіжний засіб у вигляді емітованої у встановленому законодавством порядку пластикової або іншого виду картки, який використовується для ініціації переказу коштів з рахунку платника або з відповідного рахунку банку. Метою такого переказу може бути:

  • оплата вартості товарів і послуг;
  • перерахування коштів зі своїх рахунків на рахунки інших осіб;
  • отримання коштів у готівковій формі в касах банків через банківські автомати;
  • здійснення інших операцій, передбачених відповідним договором.

Відповідно до п. 2 розділу ІІ Положення про порядок емісії електронних платіжних засобів і здійснення операцій з їх використанням, затвердженого постановою Правління НБУ від 05.11.2014 р. № 705 (далі — Положення 705), банк, який є учасником платіжної системи та здійснює емісію платіжних карток, може надавати два види платіжних карток:

  • особисті електронні платіжні засоби — фізичним особам, які не здійснюють підприємницької діяльності та їх довіреним особам;
  • корпоративні (бізнесові) електронні платіжні засоби — суб’єктам господарювання (юридичним особам або фізичним особам, які здійснюють підприємницьку діяльність, незалежну професійну діяльність). Ці платіжні засоби і є корпоративними платіжними картками (далі — КПК).

Після отримання КПК у банку вона передається до бухгалтерії підприємства і, як правило, зберігається разом з касовими документами до того часу, доки її не передадуть у використання працівнику.

КПК так само, як і особиста картка, «підв’язується» до відповідного банківського рахунку. Особиста ПК — до особистого рахунку, корпоративна ПК — до корпоративного рахунку підприємства чи підприємця.

Відповідно до п. 14. Інструкції про порядок відкриття і закриття рахунків клієнтів банків та кореспондентських рахунків банків — резидентів і нерезидентів, затвердженої постановою Правління НБУ від 12.11.2003 р. № 492, за поточними рахунками, що відкриваються банками суб’єктам господарювання у національній валюті, здійснюються всі види розрахунково-касових операцій відповідно до умов договору та вимог законодавства України.

У попередній редакції цієї Інструкції в п. 8.3 було зазначено, що кошти з поточного рахунку підприємства або ФОП не можна використовувати за допомогою платіжної картки для отримання:

  • зарплати;
  • інших виплат соціального характеру;
  • здійснення розрахунків за зовнішньоторговельними договорами (контрактами);
  • здійснення іноземних інвестицій в Україну та інвестицій резидентів за її межі.

Використання коштів за КПК на всі інші цілі дозволялося.

Проте чинна редакція вищезазначеної Інструкції таких заборон вже не містить.

Отже, використання керівником підприємства коштів з КПК на власні потреби не можна вважати порушенням вищенаведених норм права.

Щодо «безпідставного» використання керівником коштів підприємства на власні потреби, то таку «безпідставність» можна усунути шляхом укладення відповідного договору позики, який і буде такою підставою.

Відповідно до ст. 631 ЦКУ договір набирає чинності з моменту його укладення. При цьому частина третя цієї статті дає змогу сторонам договору встановити, що умови цього договору застосовуються до відносин між ними, які виникли до його укладення. Іншими словами на відносини, що витрачання коштів підприємства його керівником на власні потреби, можна застосувати договір позики, укладений після такого витрачання коштів.

Викуп українською компанією у нерезидента непогашеної суми позики іншого резидента: які податкові наслідки?

Українська компанія хоче викупити у Ірландської компанії позику, надану ТОВ — резиденту України. Чи може кредитор написати лист про те, що він анулює нараховані та неоплачені відсотки за такою позикою? Які податки за такою операцією необхідно сплачувати?

Насамперед потрібно визначитися з тим, хто є хто у цій ситуації, та хто у кого й що викуповує. Оскільки йдеться про те, що покупець є резидентом, то очевидно, мається на увазі договір відступлення вимоги нерезидентом-кредитором резиденту України — новому кредитору. Такий правочин слід оформити договором відступлення права вимоги (цесії), за яким первісний кредитор — нерезидент відступає новому кредитору право вимоги від боржника-резидента щодо позики, нарахованих відсотків та інших платежів за позикою. За цим договором відступлення права вимоги новий кредитор — резидент України має сплатити первісному кредитору — резиденту Ірландії вартість відступленого права вимоги.

Відповідно до пп. 141.4.1 ст. 141 ПКУ доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами у тому числі є відсотки за позиками та борговими зобов’язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Підпунктом 141.4.11 ст. 144 ПКУ встановлено, що доходи нерезидентів у вигляді відсотків за позиками або фінансовими кредитами, наданими резидентам, оподатковуються за ставкою в розмірі 5 % у джерела виплати таких доходів та за рахунок таких доходів з одночасним дотриманням таких умов:

  • кошти, надані нерезидентом за позикою або фінансовим кредитом, залучені ним шляхом розміщення іноземних боргових цінних паперів на іноземній фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого КМУ;
  • кошти, надані нерезидентом за позикою або фінансовим кредитом, залучені з метою надання (прямо або опосередковано) резиденту позики або фінансового кредиту;
  • нерезидент, якому виплачуються відсотки, та/або уповноважена ним особа (якщо відсотки виплачуються через таку особу) не є резидентами юрисдикцій, які на дату розміщення нерезидентом іноземних боргових цінних паперів включені до переліку держав (територій), затвердженого КМУ відповідно до пп. 39.2.1.2 ст. 39 ПКУ.

Відповідно до п. 136.3 ст. 136 ПКУ ставки 0, 4, 5, 6, 12, 15, 18 і 20 % застосовуються до доходів нерезидентів та прирівняних до них осіб із джерелом їх походження з України у випадках, встановлених п. 141.4 ст. 141 ПКУ.

Згідно з пп. 14.1.54 ст. 14 ПКУ доходом з джерелом його походження з України є будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі доходи у вигляді відсотків, сплачених резидентами України або постійними представництвами нерезидентів в Україні.

Таким чином, хоча це прямо й не зазначено в ПКУ, проте слід дійти логічного висновку про те, що у разі коли новий кредитор — резидент України сплачуватиме первісному кредитору — резиденту Ірландії вартість відступленого права вимоги, яка перевищуватиме суму самої позики, то в такому разі така сума перевищення має вважатися відсотками, з якої первісний кредитор як особа, що сплачує дохід на користь нерезидента, й повинна сплатити податок на репатріацію за ставкою 5 %, якщо дотримані умови пп. 141.4.11 ст. 144 ПКУ. Якщо такі умови не дотримані, то ставка податку на репатріацію становитиме 15 %.

Підстав для сплати податку на репатріацію з суми, що не перевищує суму позики, чинний ПКУ не передбачає.

Щодо інших наслідків слід мати на увазі, що кошти, отримані новим кредитором — резидентом від боржника-резидента створюватимуть базу оподаткування податком на прибуток в частині, яка перевищуватиме суму, витрачену новим кредитором на придбання права вимоги від первісного кредитора.

Щодо анулювання/прощення боргу за відсотками, то їх анулювати/простити в такій ситуації може лише новий кредитор, а не Ірландська компанія. У такому разі така анульована/прощена сума вважатиметься безповоротною фінансовою допомогою та збільшуватиме фінансовий результат боржника до оподаткування.

Звичайно ж можна внести зміни до договору позики та зупинити нарахування відсотків за позикою. Проте до внесення таких змін відсотки нараховуватимуться, а отже, й мають бути або сплачені позикодавцеві, або включені до фінансового результату боржника як безповоротна фінансова допомога.