EXPERTUS. Головбух
Питання: Фізична особа – підприємець (3 група, резидент України) надає послуги компанії-нерезиденту та отримує винагороду в іноземній валюті на рахунок, відкритий в українському банку.
При цьому зазначений ФОП фактично більшу частину часу перебуває за кордоном, здійснюючи там свою діяльність, та періодично (орієнтовно раз на квартал) повертається в Україну на короткий строк.
У зв’язку з цим просимо надати роз’яснення з таких питань:
Чи має право ФОП (після сплати всіх передбачених податків, зокрема єдиного податку та військового збору) залишати отримані кошти в іноземній валюті на своєму рахунку ФОП без обов’язкової конвертації у гривню?
Чи допускається використання таких валютних коштів без конвертації для здійснення витрат за кордоном, зокрема:
- оплата проживання (готелі);
- придбання транспортних квитків (авіа, залізничних тощо), із позиціонуванням таких витрат як витрат, пов’язаних із відрядженням/господарською діяльністю ФОП?
Якщо така модель є допустимою:
- які вимоги до підтверджуючих документів (для банку та/або податкових органів)?
- чи необхідне оформлення внутрішніх документів (наказів/розпоряджень про відрядження для ФОП)?
- які є податкові або валютні ризики в такій ситуації?
Додатково зазначаємо, що:
- дана особа одночасно є керівником української компанії;
- має у власності нерухомість та транспортний засіб на території України.
Будемо вдячні за детальну позицію з урахуванням податкових, валютних та комплаєнс-аспектів, а також практичних рекомендацій щодо мінімізації ризиків?
Відповідь: Нормами ПКУ регулюється статус «податкового» резидента, тобто особи, яка вважається резидентом саме для податкових відносин, а не взагалі.
Так, згідно з пп.14.1.213. п.14.1. ст.14 ПКУ резидент з числа фізичних осіб – це фізична особа, яка має місце проживання в Україні.
У разі якщо фізична особа має місце проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні; якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв’язки (центр життєвих інтересів) в Україні.
У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від’їзду) протягом періоду або періодів податкового року.
Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім’ї або її реєстрації як суб’єкта підприємницької діяльності.
Якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України.
Відповідно до ст.5 Закону України «Про громадянство України» від 18.01.2001 № 2235-III документами, що підтверджують громадянство України, зокрема, є: паспорт громадянина України та паспорт громадянина України для виїзду за кордон. Отже, за наявності паспорта громадянина України позбутися податкового резидентства неможливо.
При цьому нерезиденти – це фізичні особи, які не є резидентами України (пп. 14.1.122 ПКУ).
Згідно з пп.291.5.7. ст.291 ПКУ не можуть бути платниками єдиного податку першої – третьої груп, зокрема фізичні та юридичні особи – нерезиденти.
Однак, як вже було зазначено, незалежно від того, де проживає фізична особа більшість часу, вона залишається резидентом України за нормами ПКУ. Тож, проживання фізичної особи за межами України, не позбавляє її статусу податкового резидента України, а отже й права бути зареєстрованим як ФОП на спрощеній системі оподаткування.
Відповідно до п. 291.6 ПКУ платники єдиного податку (ЄП) першої – третьої груп повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі – готівковій або безготівковій (у тому числі з використанням електронних грошей).
Пунктом 292.5 ПКУ визначено, що дохід, виражений в іноземній валюті, перераховується у гривнях за офіційним курсом НБУ на дату отримання такого доходу.
При цьому, у п. 292.6 ПКУ закріплено, що датою отримання доходу платника ЄП є дата надходження коштів платнику ЄП у грошовій (готівковій або безготівковій) формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).
Відповідно до п.16 розділу І Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління НБУ від 02.01.2019 № 5 (далі – Положення 5) розрахунки за зовнішньоекономічними операціями здійснюються виключно через рахунки в банках.
На підставі частини першої ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» від 21.06.2018 № 2473-VIII (далі – Закон № 2473) НБУ має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів (послуг). Так званий «валютний контроль». Згідно із ч. 2 ст. 13 Закону № 2473, у разі встановлення НБУ граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів (послуг) грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених НБУ. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується (для послуг – з дати надання). Граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів (послуг) встановлені п. 21 розд. II Положення № 5, та становлять 365 календарних днів (к. д.).
Але на період воєнного стану п.142 постанови Правління НБУ «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану» від 24.02.2022 № 18 (далі — Постанова № 18) визначено, що граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 180 к. д. та застосовуються до операцій, здійснених з 05.04.2022.
Відповідно до п.23 розділу ІІ Положення 5 розрахунки за операціями резидентів з експорту та імпорту товарів здійснюються не пізніше законодавчо визначеного строку, а грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в Україні в банку.
Валютний нагляд здійснюється за операціями, якщо їх сума перевищує 400 тис. грн (у еквіваленті) (ч. 7 ст. 11 Закону № 2473). Вторить цьому і Постанова № 18. Тож і в період воєнного стану валютний контроль проводять лише у разі, якщо операції перевищує 400 тис. грн (п. 144 Постанови № 18 ). Грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів (послуг) підлягають зарахуванню на рахунок резидента в банку в Україні.
Відповідно до п.16 Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління НБУ від 02.01.2019 № 7 (далі – Інструкція № 7) банк здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами граничних строків за кожним фактом здійснення поставки товару (послуги). Грошові кошти від експорту товарів мають бути зараховані на відкритий у банку поточний рахунок резидента не пізніше граничних строків розрахунків (п.19 Інструкції № 7). Інакше – пеня 0,3% неодержаних грошових коштів за кожен день прострочення (ч. 5 ст. 13 Закону № 2473).
Згідно зі ст.12 Закону № 2473 Національний банк України за наявності ознак нестійкого фінансового стану банківської системи, погіршення стану платіжного балансу України, виникнення обставин, що загрожують стабільності банківської та (або) фінансової системи держави, має право запровадити заходи захисту, зокрема й обов’язковий продаж частини надходжень в іноземній валюті у межах, передбачених нормативно-правовими актами Національного банку України. Однак станом на сьогодні НБУ такий захід захисту не запровадив.
Пунктом 1 постанови Правління Національного банку України від 12.06.2018 № 65 «Про запровадження обов’язкового продажу надходжень в іноземній валюті та встановлення розміру обов’язкового продажу таких надходжень» вимогу щодо обов’язкового продажу на міжбанківському валютному ринку України надходжень в іноземній валюті із-за кордону, зокрема на користь фізичних осіб – підприємців було встановлено на період з 14.06.2018 до 13.12.2018 (включно).
Щодо використання валютної виручки з поточного рахунку ФОПа слід враховувати наступні вимоги законодавця.
Відповідно до п.10 Інструкції про відкриття та закриття рахунків клієнтів банків, затвердженої Національним банком України постановою від 29.07.2022 № 162, фізична особа відкриває окремі рахунки для здійснення підприємницької, незалежної професійної діяльності та для власних потреб.
Постановою Правління НБУ від 02.01.2019 № 5 затверджено Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті (далі – Положення). Згідно з п.113. цього Положення зарахування коштів на поточний рахунок в іноземній валюті резидента фізичної особи-підприємця, відкритого як суб’єкту господарювання, та переказ таких коштів з цього рахунку здійснюється згідно з режимом поточного рахунку в іноземній валюті юридичної особи-резидента, зазначеним у пунктах 109 та 110 Розділу X цього ж Положення. При цьому переказ коштів в іноземній валюті з поточного рахунку резидента фізичної особи-підприємця, відкритого як суб’єкту господарювання, на поточний рахунок цієї фізичної особи в іноземній валюті, відкритий для власних потреб, забороняється.
Залишок коштів з поточного рахунку в іноземній валюті фізичної особи-підприємця може бути переказаний на відкритий банком або вже діючий у цьому банку поточний рахунок в іноземній валюті фізичної особи для власних потреб у разі отримання банком інформації від контролюючих органів про припинення підприємницької діяльності цієї фізичної особи-підприємця та її перевірки в Єдиному державному реєстрі у вигляді безоплатного доступу через портал електронних сервісів/виявлення банком таких відомостей в Єдиному державному реєстрі та закриття банком поточного рахунку в іноземній валюті фізичної особи-підприємця.
Зарахування коштів в іноземній валюті на поточні рахунки клієнтів здійснюється банками через розподільчі рахунки у визначених Положенням.
За поточними рахунками в іноземній валюті суб’єктів господарювання – резидентів (юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців) здійснюються операції (дебетові та кредитові), що не суперечать вимогам законодавства України, уключаючи:
1) з готівковою іноземною валютою/чеками;
2) за зовнішньоекономічними контрактами (договорами, угодами). Здійснення розрахунків за торговельним зовнішньоекономічним договором (контрактом) за допомогою електронного платіжного засобу забороняється, крім випадків здійснення таких розрахунків за одним зовнішньоекономічним договором (контрактом) в один операційний день, операція за яким не перевищує незначний розмір;
3) з облігаціями зовнішньої державної позики;
31) з борговими цінними паперами, розміщеними емітентами-резидентами за кордоном, а також інші операції, що здійснюються у зв’язку з розміщенням таких боргових цінних паперів;
4) з надання нерезиденту, одержання від нерезидента поворотної фінансової допомоги та її повернення з використанням рахунку нерезидента, відкритого в Україні та/або за кордоном;
41) за кредитними договорами/договорами позики з нерезидентами [переказ коштів за межі України для надання нерезиденту кредиту/позики; зарахування коштів, що надійшли із-за кордону як кредит, позика від нерезидента; повернення кредиту/позики з використанням рахунку нерезидента, відкритого в Україні та/або за кордоном (уключаючи проценти та інші платежі з обслуговування кредиту/позики, установлені кредитним договором/договором позики)];
5) з повернення коштів нерезидентом, на користь якого такі кошти були переказані раніше;
6) на підставі договорів комісії, доручення, консигнації або агентських угод;
7) з отримання, переказу коштів гуманітарної допомоги в порядку, визначеному законодавством України;
8) із зарахування благодійних внесків від нерезидентів (уключаючи зарахування через їх представництва) та їх повернення, якщо це передбачено умовами договору;
9) із зарахування згідно з міжурядовими угодами та проектами технічної допомоги від юридичних осіб-нерезидентів та їх повернення, якщо це передбачено умовами угод та проектами технічної допомоги;
10) із зарахування від нерезидентів адвокатським та іншим компаніям-резидентам за справами, які перебувають у провадженні цих компаній згідно з їх статутною діяльністю та ліцензією на відповідну діяльність;
11) з переказу платежів, що мають обов’язковий характер, іноземним судовим, слідчим, арбітражним, нотаріальним та іншим повноважним органам (уключаючи сплату податків, зборів та інших обов’язкових платежів) в іноземних державах, витрат іноземних адвокатів у разі порушення судових або кримінальних справ за кордоном;
12) згідно з контрактом (договором, угодою) юридичній особі-резиденту, яка є агентом юридичної особи-нерезидента згідно з Кодексом торговельного мореплавства України, для виплати капітану судна, що належить судновласнику-нерезиденту, на експлуатаційні потреби;
13) із здійснення іноземних інвестицій, повернення іноземних інвестицій, а також доходів, прибутків, інших коштів, одержаних від інвестиційної діяльності. Здійснення таких операцій з використанням електронного платіжного засобу забороняється;
14) з переказу з рахунків постійних представництв-нерезидентів в Україні, якщо в призначенні платежу стосовно коштів, що надійшли з-за кордону, зазначено, що ці кошти згідно з договором (контрактом, угодою) належать цьому резиденту;
15) з торгівлі валютними цінностями;
16) із виплати/повернення коштів на відрядження за кордон;
17) з отримання/повернення кредиту/позики (уключаючи проценти та інші платежі з обслуговування кредиту/позики) за кредитним договором/договором позики з банком/небанківською фінансовою установою;
18) з переказу/зарахування коштів з власного поточного/вкладного (депозитного) рахунку [уключаючи зарахування коштів у сумі процентів, нарахованих за залишком коштів на власному поточному та вкладному (депозитному) рахунках];
19) із зарахування коштів, переказаних з рахунку отримувача гуманітарної допомоги на рахунок набувача гуманітарної допомоги (уключаючи зарахування коштів у сумі процентів, нарахованих за залишком коштів, що надійшли на рахунок як гуманітарна допомога);
20) із переказу коштів на власний рахунок умовного зберігання (ескроу) та зарахування коштів, повернутих з власного рахунку умовного зберігання (ескроу);
201) із зарахування коштів, переказаних з власного платіжного рахунку/із переказу коштів на власний платіжний рахунок;
21) із переказу коштів, що стосуються ведення спільної інвестиційної діяльності за участю нерезидента-інвестора без створення юридичної особи (переказані з рахунку для ведення спільної інвестиційної діяльності в разі припинення спільної діяльності/переказу на такий рахунок);
22) із переказу коштів за кордон за навчання, за участь у конференціях, виставках;
23) із переказу фізичним особам коштів, які отримані адвокатськими компаніями-резидентами України з-за кордону за дорученням фізичних осіб за справами, що перебувають у провадженні цих компаній згідно з їх статутною діяльністю;
24) із переказу коштів за кордон на ім’я фізичних осіб, які тимчасово перебувають за межами України в довгостроковому відрядженні або навчаються, як оплата праці (або як стипендія);
25) із переказу коштів, що спрямовуються до державного та місцевих бюджетів відповідно до законодавства України;
26) із переказу за межі України іноземної валюти для сплати вступних або членських внесків, що сплачуються як разові або періодичні внески для забезпечення поточної діяльності юридичних осіб-нерезидентів;
27) з розміщення в банках України коштів на умовах субординованого боргу/повернених цих коштів відповідно до договору;
28) із зарахування коштів, переказаних фізичною особою-резидентом на рахунок інвестиційної фірми за операціями, визначеними в пункті 881 розділу IX Положення, а також переказу інвестиційною фірмою коштів на рахунок фізичної особи-резидента за цими операціями;
29) зі здійснення переказу коштів з рахунку інвестиційної фірми на рахунок центрального контрагента з метою здійснення операцій, визначених у підпунктах 24-26 пункту 27 розділу IV Положення про здійснення операцій із валютними цінностями, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 № 2 (Положення № 2), а також інших валютних операцій, на здійснення яких центральний контрагент отримав ліцензію Національного банку на здійснення валютних операцій;
30) зі здійснення переказу з рахунку центрального контрагента на рахунок інвестиційної фірми коштів, що були переказані відповідно до підпункту 29 пункту 109 розділу Х Положення, та/або за операціями, визначеними в підпунктах 24-26 пункту 27 розділу IV зазначеного вище Положення № 2, а також за іншими валютними операціями, на здійснення яких центральний контрагент отримав ліцензію Національного банку на здійснення валютних операцій;
31) зі здійснення переказу коштів з рахунку клієнта інвестиційної фірми на рахунок інвестиційної фірми з метою здійснення операцій, визначених у підпунктах 22-26 пункту 27 розділу IV Положення № 2;
32) зі здійснення переказу з рахунку інвестиційної фірми на рахунок клієнта коштів, що були переказані відповідно до підпункту 31 пункту 109 розділу Х Положення, та/або за операціями, визначеними в підпунктах 22-26 пункту 27 розділу IV Положення № 2.
Згідно з п.42 Положення № 2 резиденти – юридичні особи і фізичні особи-підприємці, представництва юридичних осіб-нерезидентів мають право проводити розрахунки щодо забезпечення витрат на відрядження працівників за кордон, а також розрахунки з оплати представницьких витрат на організацію офіційних заходів за кордоном, із використанням знятої для цих цілей із власних поточних рахунків готівкової іноземної валюти.
Отже, валюта, отримана ФОПом, зараховується на його валютний рахунок ФОПа через транзитний. Її можна використати для:
- зняття готівки на закордонні відрядження;
- оплати корпоративною карткою;
- розміщення на валютному депозиті;
- здійснення видаткових (кредитових) операцій, зазначених у переліку вище.
Щодо документального підтвердження витрат за валютним рахунком слід нагадати про те, що згідно з абз. 1 п. 296.1 ст. 296 ПКУ ФОП-платники єдиного податку I, II та III груп, які не є платниками ПДВ, ведуть облік у довільній формі шляхом щомісячного відображення отриманих доходів. Тобто, такі ФОП не повинні підтверджувати документами, в тому числі первинними, свої витрати, а повинні лише вести облік своїх доходів. Тому ви не зобов’язані мати цих підтверджуючих документів на витрати (але, якщо є можливість, краще їх зберігати).
Проте не слід забувати про валютний контроль з боку банку, оскільки відповідність видаткової операції переліку дозволених (див. вище) контролюватиме банк.
О.Єфімов,
Старший партнер Адвокатського об’єднання «Адвокатська фірма «Єфімов, Брожко та партнери», доктор філософії права, доцент, адвокат, аудитор, доцент кафедри приватного права Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана, член Науково-консультативної ради при Верховному Суді