Опубліковано в газеті “Бухгалтерія” № 44 (1135), 3 листопада 2014 року, стор.76-80

Олександр ЄФІМОВ, доцент кафедри цивільного та трудового права Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана, к.ю.н.

 

Нормативна база:

ЦКУ

Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV

ГКУ

Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV

Закон про фінконтроль

Закон України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» від 26.01.1993 р. № 2939-XII

Положення про фінінспекцію

Постанова Кабінету Міністрів України «Про затвердження Положення про Державну фінансову інспекцію України» від 06.08.2014 р. № 310

Колишня КРУ, сьогоднішня ФІНІНСПЕКЦІЯ: ці слова лякають багатьох скоріше не своїм юридичним змістом та повноваженнями цього органу, а відсутністю знань стосовно цього самого юридичного наповнення. Більшість суб’єктів господарювання просто не знають, хто такий фінінспектор і як на нього реагувати. Це не податковий інспектор, який прийшов на перевірку, щоб написати акт про порушення податкового законодавства, наявність яких не є важливою у цьому разі обставиною.

Фінінспектор – людина з незрозумілими повноваженнями, чим він, до речі, часто й користується.

Державний фінансовий контроль: у чому суть?

Відповідно до ст.2 Закону про фінконтроль до головних завдань органу державного фінансового контролю віднесено: «здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов’язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов’язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб’єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі – підконтрольні установи), за дотриманням законодавства на всіх стадіях бюджетного процесу щодо державного і місцевих бюджетів, дотриманням законодавства про державні закупівлі, діяльністю суб’єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за рішенням суду, винесеним на підставі подання прокурора або слідчого для забезпечення розслідування кримінальної справи».

З цієї норми випливає досить чіткий висновок про те, хто саме є підконтрольними установами:

• міністерства та інших органах виконавчої влади;
• державні фонди, фонди загальнообов’язкового державного соціального страхування,
• бюджетні установи;
• суб’єкти господарювання державного сектору економіки;
• підприємства, установи та організації, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно.

І цей висновок є дуже важливим, оскільки перелік підконтрольних установ є вичерпним. Без будь-яких «тощо…», «т.п.»… Без будь-яких критеріїв, за якими до підконтрольних установ можна було би віднести ще будь-яку юридичну чи фізичну особу, не зазначену у цьому переліку.Виключення з цього правила встановлено у вигляді єдиної умови втручання фінінспекції у діяльність не підконтрольних установ: єдиний критерій (умова), що відносить до сфери діяльності фінінспекції, – це рішення суду, винесене на підставі подання прокурора або слідчого для забезпечення розслідування кримінальної справи. Тобто, маючи таке рішення суду, фінінспектор має право перевіряти установу, яка не є підконтрольною.

Окрім терміну «підконтрольні установи» Закон про фінконтроль застосовує також термін «підприємства, установи та організації, що контролюються». Очевидно, що цей термін охоплює обидві категорії об’єктів фінансового контролю: підконтрольні установи та інші суб’єкти, стосовно яких фінінспектор має можливість посилатися на вказане у попередньому абзаці судове рішення.

Форми державного фінансового контролю.

Їх Закон про фінконтроль виділяє три:

• державний фінансовий аудит,
• перевірки державних закупівель та
• інспектування.

Згідно із ст.3 Закону про фінконтроль суть державного фінансового аудиту «полягає у перевірці та аналізі органом державного фінансового контролю фактичного стану справ щодо законного та ефективного використання державних чи комунальних коштів і майна, інших активів держави, правильності ведення бухгалтерського обліку і достовірності фінансової звітності, функціонування системи внутрішнього контролю». Методика проведення Державною фінансовою інспекцією України, її територіальними органами державного фінансового аудиту діяльності суб’єктів господарювання затверджена наказом МФУ від 26.06.2014 р. № 728, зареєстрованим в МЮУ 16.07.2014 р. за № 826/25603. Відповідно до п.2.1. цієї Методики «основними завданнями аудиту діяльності є:

1. проведення оцінки рівня управління фінансово-господарською діяльністю об’єкта аудиту…;
2. виявлення факторів ризику (ризикових операцій), а також внутрішніх резервів для підвищення ефективності управління фінансово-господарською діяльністю об’єкта аудиту;
3. підготовка обґрунтованих рекомендацій для підвищення ефективності управління фінансово-господарською діяльністю об’єкта аудиту, усунення наявних порушень, проблем і недоліків та запобігання їм у подальшому».

Інспектування відповідно до ст.4 Закону про фінконтроль «здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб». Детальніше йтиметься нижче.

Третя форма державного фінансового контролю – перевірка державних закупівель – згідно із ст.5 Закону про фінконтроль «полягає у документальному та фактичному аналізі дотримання підконтрольними установами законодавства про державні закупівлі та проводиться органом державного фінансового контролю на всіх стадіях державних закупівель». При цьому контролювати дотримання законодавства щодо закупівель державна фінансова інспекція зобов’язана як окремо, в порядку проведення перевірки державних закупівель, так і під час державного фінансового аудиту та інспектування.

Результати державного фінансового аудиту викладаються в звіті, а ревізії і перевірки державних закупівель – в акті.

Права фінінспекції щодо підконтрольних установи та інших суб’єктів.

Права фінінспекції зазначені в ст.10 Закону про фінконтроль. До них, зокрема, відносяться право:

• перевіряти в ході державного фінансового контролю грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси й інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, документи щодо проведення процедур державних закупівель, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (коштів, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо);
• безперешкодного доступу в ході державного фінансового контролю на склади, у сховища, виробничі та інші приміщення, що належать підприємствам, установам та організаціям, що контролюються; зупиняти в межах своїх повноважень бюджетні асигнування, зупиняти операції з бюджетними коштами в установленому законодавством порядку, а також застосовувати та ініціювати застосування відповідно до закону інших заходів впливу у разі виявлення порушень законодавства;
• при проведенні ревізій вилучати у підприємств, установ і організацій копії фінансово-господарських та бухгалтерських документів, які свідчать про порушення, а на підставі рішення суду – вилучати до закінчення ревізії оригінали первинних фінансово-господарських та бухгалтерських документів із складенням опису, який скріплюється підписами представника органу державного фінансового контролю та керівника відповідного підприємства, відповідної установи, організації, та залишенням копій таких документів таким підприємствам, установам, організаціям;
• одержувати від Національного банку України та його установ, банків та інших кредитних установ необхідні відомості, копії документів, довідки про банківські операції та залишки коштів на рахунках об’єктів, що контролюються, а від інших підприємств і організацій, в тому числі недержавної форми власності, що мали правові відносини із зазначеними об’єктами, – довідки і копії документів про операції та розрахунки з підприємствами, установами, організаціями;
• пред’являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов’язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства;
• порушувати перед відповідними державними органами питання про визнання недійсними договорів, укладених із порушенням законодавства, у судовому порядку стягувати у дохід держави кошти, отримані підконтрольними установами за незаконними договорами, без установлених законом підстав та з порушенням законодавства;
• проводити на підприємствах, в установах та організаціях зустрічні звірки з метою документального та фактичного підтвердження виду, обсягу і якості операцій та розрахунків для з’ясування їх реальності та повноти відображення в обліку підприємства, установи та організації, що контролюється.

Фінінспекції мають й інші права та повноваження, однак на них не зупинятимемося, оскільки такі інші права стосуються лише тих суб’єктів господарювання, які мають відношення до витрачання бюджетних та державних коштів.

Серед перелічених прав фінінспекції слід наголосити на тому, що вони можуть бути реалізовані лише в ході здійснення державного фінансового контролю, три форми якого були вказані вище, і лише стосовно тих суб’єктів, які контролюються. Суб’єктами, що зобов’язані реагувати на дії (запити, вимоги) фінінспекції можуть бути й інші суб’єкти, однак лише у тих випадках, коли вони мали стосунки з суб’єктами, що контролюються, та лише щодо операцій з останніми.

Фінансовий контроль у формі ревізій.

Ст.11. Закону про фінконтроль виділяє два види ревізій: планову та позапланову. Причому обидві вони виїзні, тобто такі, що проводяться не в кабінетах фінансових інспекторів, а безпосередньо у суб’єктів, що контролюються.

Планова виїзна ревізія – це «ревізія у підконтрольних установах, яка передбачена у плані роботи органу державного фінансового контролю і проводиться за місцезнаходженням такої юридичної особи чи за місцем розташування об’єкта права власності, стосовно якого проводиться така планова виїзна ревізія». Вона не може проводитися частіше одного разу на календарний рік та для правомірного її проведення обов’язковим є письмове повідомлення, отримане суб’єктом перевірки не пізніше ніж за десять днів до дня проведення зазначеної ревізії із зазначенням дати початку та закінчення її проведення. Проведення планових виїзних ревізій здійснюється органами державного фінансового контролю одночасно з податковими органами.

Позапланова виїзна ревізія – це ревізія, яка не передбачена в планах роботи органу державного фінансового контролю. Для її проведення необхідною є наявність хоча б однієї з таких обставин:

• підконтрольною установою подано у встановленому порядку скаргу про порушення законодавства посадовими особами органу державного фінансового контролю під час проведення планової чи позапланової виїзної ревізії, в якій міститься вимога про повне або часткове скасування результатів відповідної ревізії;
• у разі виникнення потреби у перевірці відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини з підконтрольною установою, якщо підконтрольна установа не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов’язковий письмовий запит органу державного фінансового контролю протягом десяти робочих днів з дня отримання запиту;
• проводиться реорганізація (ліквідація) підконтрольної установи;
• у разі надходження доручення щодо проведення ревізій у підконтрольних установах від Кабінету Міністрів України, органів прокуратури, органів доходів і зборів, Міністерства внутрішніх справ України, Служби безпеки України, в якому містяться факти, що свідчать про порушення підконтрольними установами законів України, перевірку додержання яких віднесено законом до компетенції органів державного фінансового контролю;
• у разі, коли вищестоящий орган державного фінансового контролю в порядку контролю за достовірністю висновків нижчестоящого органу державного фінансового контролю здійснив перевірку актів ревізії, складених нижчестоящим органом державного фінансового контролю, та виявив їх невідповідність вимогам законів. Позапланова виїзна ревізія в цьому випадку може ініціюватися вищестоящим органом державного фінансового контролю лише у тому разі, коли стосовно посадових або службових осіб нижчестоящого органу державного фінансового контролю, які проводили планову або позапланову виїзну ревізію зазначеної підконтрольної установи, розпочато службове розслідування або у випадку повідомлення їм про підозру у вчиненні кримінального правопорушення.

Обов’язковою вимогою для проведення позапланової ревізії підконтрольних установ є наявність рішення суду на її проведення, ухваленого судом за обов’язкової наявності однієї із зазначених підстав. Проводити позапланову ревізію можна не частіше одного разу на квартал.

Зазначені вище обмеження підстав проведення ревізій не стосуються та не поширюються на два випадки: коли ревізії проводяться на звернення підконтрольної установи, а також коли ревізії проводяться після повідомлення посадовим особам підконтрольних установ, що ревізуються, про підозру у вчиненні ними кримінального правопорушення відповідно до КПК України. Тобто, коли керівнику підконтрольної установи повідомлено про підозру у вчиненні злочину, або коли він сам звернувся до фінінспекції з проханням провести ревізію, ревізії проводяться без зазначених вище підстав, тобто ці обставини є самостійними підставами для проведення ревізії.

Що ж до не підконтрольних установ, то позапланові виїзні ревізії таких суб’єктів господарської діяльності незалежно від форми їх власності проводяться органами фінінспекції за рішенням суду, ухваленим на підставі клопотання слідчого, прокурора для забезпечення розслідування під час кримінального провадження. Тобто без кримінального провадження не може бути рішення суду на проведення позапланової ревізії непідконтрольної установи, а без рішення суду не може бути й самої ревізії.

Тривалість ревізії залежить від її виду: планова – не більше 30 днів, позапланова – не більше 15 днів. За рішенням суду ці строки можуть бути продовженими на 15 та 5 днів відповідно.

Вилучати оригінали фінансово-господарських та бухгалтерських документів, накладати арешт коштів на рахунках в установах банків, інших фінансово-кредитних установах посадові особи фінансової інспекції не мають права, не залежно від їх рівня. Такі рішення можуть прийматися лише судом.

Процедура, з якої ревізія розпочинається, а потім і здійснюється.

Окрім наявності підстав для ревізії, відсутність яких сама по собі вже є підставою для не допуску фінінспектора до проведення ревізії, Закон про фінконтроль встановлює обов’язок фінінспектора, що прийшов на перевірку, надати «посадовим особам підконтрольних установ, інших суб’єктів господарської діяльності під розписку:

• направлення на ревізію, в якому зазначаються дата його видачі, назва органу державного фінансового контролю, мета, вид, підстави, дата її початку та дата закінчення ревізії, посади, звання та прізвища посадових осіб органу державного фінансового контролю, які проводитимуть ревізію. Направлення на ревізію є дійсним за умови наявності підпису керівника органу державного фінансового контролю, скріпленого печаткою органу державного фінансового контролю;
• копії рішення суду про дозвіл на проведення позапланової виїзної ревізії, в якому зазначаються підстави проведення такої ревізії, дата її початку та дата закінчення, а у разі проведення ревізії щодо суб’єктів господарської діяльності, не віднесених цим Законом до підконтрольних установ, – також номер кримінального провадження, орган, що здійснює досудове розслідування, дата та підстави повідомлення про підозру у вчиненні кримінального правопорушення».

При цьому Закон про фінконтроль прямо вказує наслідки «ненадання цих документів посадовим особам підконтрольних установ та інших суб’єктів господарської діяльності або їх надання з порушенням вимог»: підконтрольна установа чи суб’єкт господарської діяльності у цьому разі має підставу «для недопущення посадових осіб органу державного фінансового контролю до проведення ревізії».

Проте слід мати на увазі існування спеціальної норми Закону про фінконтроль, яка може бути використана недобросовісними фінінспекторами. Так відповідно до ст.14 цього Закону «працівники правоохоронних органів зобов’язані сприяти службовим особам органу державного фінансового контролю у виконанні їх обов’язків. У разі недопущення працівників державної органу державного фінансового контролю на територію підприємства, установи, організації, відмови у наданні документів для ревізії та будь-якої іншої протиправної дії органи міліції на прохання цих осіб зобов’язані негайно вжити відповідних заходів для припинення такої протидії, забезпечити нормальне проведення ревізії, охорону працівників органу державного фінансового контролю, документів та матеріалів, що перевіряються, а також вжити заходів для притягнення винних осіб до встановленої законом відповідальності».

Під час проведення ревізії органами державного фінансового контролю не повинен порушуватися нормальний режим роботи підконтрольних установ та інших суб’єктів господарської діяльності.

Порядок проведення інспектування Державною фінансовою інспекцією, її територіальними органами (далі – Порядок), затверджено постановою КМУ від 20.04.2006 р. № 550, а наказом Державної фінансової інспекції України від 14.11.2011 р. № 90 затверджено Методичні рекомендації щодо здійснення інспектування органами Державної фінансової інспекції України.

Звірки, як спосіб «спілкування» з фінінспекторами тими, хто їм не підконтрольний.

Зустрічні звірки, які проводяться органами державного фінансового контролю, не є контрольними заходами і проводяться у разі виникнення потреби у їх проведенні на підставі направлення, виписаного керівником органу державного фінансового контролю. Про те, що зустрічна звірка не є контрольним заходом, прямо вказано у ч.17 ст.11 Закону про фінконтроль. Це означає, що усі права органу державного фінансового контролю, що реалізуються ним в ході державного фінансового контролю, тобто в ході здійснення контрольних заходів, у ході проведення зустрічної звірки, такому органу не доступні. Слід нагадати, що відповідно до ст.2 Закону про фінконтроль «державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, перевірки державних закупівель та інспектування».

Висновок: під час зустрічної звірки фінінспектор не має права перевіряти грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси й інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, документи щодо проведення процедур державних закупівель, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (коштів, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо); не має права безперешкодного доступу на склади, у сховища, виробничі та інші приміщення, що належать підприємствам, установам та організаціям, що контролюються; не має права зупиняти в межах своїх повноважень бюджетні асигнування, зупиняти операції з бюджетними коштами в установленому законодавством порядку, а також застосовувати та ініціювати застосування відповідно до закону інших заходів впливу у разі виявлення порушень законодавства. Реалізація цих прав органу державного фінансового контролю пов’язана із здійсненням державного фінансового контролю і відбувається лише у ході його здійснення.

А от ті права, які витікають із здійснення державного фінансового контролю, фінінспектор може реалізувати. Але чітко і суворо у межах Закону про фінконтроль. Адже відповідно до ст.19 Конституції України «органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України».

Так відповідно до ст.10 Закону про фінконтроль орган такого контролю вправі вимагати проводити на підприємствах, в установах та організаціях зустрічні звірки з метою документального та фактичного підтвердження виду, обсягу і якості операцій та розрахунків для з’ясування їх реальності та повноти відображення в обліку підприємства, установи та організації, що контролюється. Така ж мета зустрічної звірки зазначена і в п.3. Порядку, відповідно до якого «зустрічна звірка – метод документального та фактичного підтвердження у підприємств, установ та організацій виду, обсягу і якості операцій та розрахунків для з’ясування їх реальності та повноти відображення в обліку об’єкта контролю».

Для реалізації цього права органу державного фінансового контролю надається право одержувати від інших підприємств і організацій, в тому числі недержавної форми власності, що мали правові відносини із зазначеними об’єктами, – довідки і копії документів про операції та розрахунки з підприємствами, установами, організаціями.

Отже, в ході зустрічної звірки предмет контролю (такої звірки) обмежується виключно документальним та фактичним підтвердженням виду, обсягу і якості операцій та розрахунків для з’ясування їх реальності та повноти відображення в обліку підприємства, установи та організації, що контролюється. Не будь-яких інших суб’єктів господарювання, а виключно того суб’єкта, який контролюється. Тобто, якщо фінінспектор прибув для проведення зустрічної звірки щодо підконтрольної установи Х, то він має право цікавитися лише тими документами, якими оформлено правовідносини з підконтрольною установою Х (установою, де проводиться захід державного фінансового контролю), та не має право цікавитися документальним підтвердженням відносин з постачальниками ТМЦ, послуг, робіт суб’єкту зустрічної звірки.

Цікавитися фінінспектор вправі лише реальністю та повнотою відображення в обліку підприємства, установи та організації, що контролюється, господарських операцій, що здійснювалися між такою установою, що контролюється та підприємством, у якому проводиться зустрічна звірка. Собівартість ТМЦ та послуг такого підприємства для підконтрольної установи, рентабельність, ціна таких ТМЦ та послуг… усе це виходить за межі повноважень фінансового інспектора. Тож якщо фінансовий інспектор вказує в акті зустрічної звірки на те, що рентабельність послуг чи вартість ТМЦ постачальника для підконтрольної установи завищена, то такий фінінспектор перевищує свої повноваження.

І таке перевищення не повинно мати ніяких юридичних наслідків для суб’єкта господарювання, у якого проводилася зустрічна звірка, з двох причин:

• собівартість ТМЦ, рентабельність послуг чи робіт, поставлених підконтрольній установі не є об’єктом державного фінансового контролю взагалі (якщо лише ціни на такі ТМЦ, послуги чи роботи не є державними регульованими),
• перевірка такої собівартості під час зустрічної звірки є перевищенням службових повноважень органу державного фінансового контролю.

З усього викладеного вище слід зробити такі практичні висновки:

1. Заходи державного фінансового контролю (державний фінансовий аудит, перевірки державних закупівель та інспектування) проводяться лише щодо підконтрольних установ. Інших суб’єктів господарювання такі заходи, включаючи планові і позапланові ревізії не стосуються. Виключенням є позапланові ревізії суб’єктів господарювання, які проводяться на підставі рішення суду про їх проведення, ухваленого на підставі відкритого кримінального провадження.
2. За відсутності підстав для ревізії, фінінспектора можна не допустити до її проведення.
3. Стосовно суб’єктів господарювання, що мали відносини з підконтрольними установами, можливо проведення зустрічної звірки. Однак під час такої звірки фінінспектори мають право вимагати лише документи, що свідчать про реальність та повноту відображення в обліку підприємства, установи та організації, що контролюється, операцій з такими підприємствами, установами та організаціями. Вимагати документи щодо інших контрагентів або щодо формування собівартості ТМЦ, послуг та робіт, що постачаються суб’єктам, які контролюються, фінінспектори права не мають.

Якщо ж фінінспектор має інші думки щодо викладеного висновку, то відповідно до ст.13 Закону про фінконтроль поскаржитися на нього можна в суд, або його керівникові, тобто в адміністративному порядку.