Питання: Загальними зборами учасників ТОВ «ААА» було прийнято рішення про виділ з ТОВ «ААА» нової юридичної особи у формі товариства з обмеженою відповідальністю (ТОВ «БББ). Для виділу виконано процедуру:
1 етап:
- Звернення протягом 3-х днів з моменту прийняття рішення до державного реєстратора з повідомленням щодо виділу з ТОВ «ААА» нової юридичної особи у формі ТОВ;
- Розгляд вимог кредиторів протягом 30 днів з моменту оприлюднення повідомлення про виділ;
2 етап:
- Після закінчення 30-ти денного строку пред’явлення вимог кредиторів складено розподільчий баланс;
- Розподільчий баланс затверджено загальними зборами ТОВ «ААА»;
- Нотаріально посвідчені копії розподільчого балансу передано державному реєстратору.
3 етап:
- Створено нове ТОВ «БББ», якому передається згідно з розподільчим балансом частина майна;
- Співвідношення часток учасників ТОВ, яке існувало до виділення, збережено – у новому ТОВ частки належать засновникам у тій самій пропорції;
- Зменшено статутний капітал, перерозподілено частки учасників та затверджено нову редакцію статуту ТОВ «ААА».
В бухгалтерському обліку ТОВ «ААА» операції відображено бухгалтерськими проводками: Д-т К-т
683 10 1500
13 683 500
683 20 100
401 683 1100
Згідно з «Передавальним актом» з ТОВ «ААА» передано майно (без прав та обов’язків) в новоутворене шляхом виділу ТОВ «БББ».
Питання:
- Чи є ризик для ТОВ «ААА» невизнання з боку фіскальних органів передачі майна (без прав та обов’язків), як виділення?
- Чи може розцінюватися дана операція (виділ), як безкоштовна передача матеріальних цінностей від ТОВ «ААА» до ТОВ «БББ» і внаслідок цього нарахування ПДВ?
Відповідь: Відповідно до ч. 1 ст. 109 ЦКУ виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов’язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.
Отже, наслідком виділу є перехід майна, прав та обов’язків юридичної особи, що реорганізується, до її правонаступника(ів).
Отже, при виділі здійснюється парцелярне (часткове) правонаступництво.
Особливістю виділу порівняно з іншими видами реорганізації є те, що реорганізована юридична особа (правопопередник) продовжує своє існування як така – відбувається лише зміна складу її майна, прав та обов’язків: вона позбавляється частини прав та обов’язків, які переходять до правонаступника.
З аналізу вищенаведеного слідує висновок про те, що наслідком виділу є парцелярне правонаступництво, що своєю чергою передбачає передання частини майна, прав та зобов’язань, визначених розподільчим балансом, одній або більше новій юридичній особі (правонаступникам), які створюються в результаті виділу.
Щодо податкових наслідків слід виходити з того, що відповідно до п.98.3. ст.98 ПКУ реорганізація платника податків шляхом виділення з його складу іншого платника податків або внесення частини майна платника податків до статутного фонду іншого платника податків без ліквідації платника податків, який реорганізується, не тягне за собою розподілу грошових зобов’язань чи податкового боргу між таким платником податків та особами, утвореними у процесі його реорганізації, чи встановлення їх солідарної відповідальності за порушення податкового законодавства, крім випадків, коли за висновками контролюючого органу така реорганізація може призвести до неналежного погашення грошових зобов’язань чи податкового боргу платником податків, який реорганізується. Рішення про застосування солідарної або розподільної відповідальності за порушення податкового законодавства може бути прийняте контролюючим органом у разі, коли майно платника податків, що реорганізується, перебуває у податковій заставі на момент прийняття рішення про таку реорганізацію.
Слід одразу звернути увагу на помилку законодавця стосовно визнання можливості при виділі внесення майна одного платника податку до статутного капіталу іншого платника. Так процедура за своєю правовою суттю не є виділом, а є створенням нової юридичної особи, учасником якої вважатиметься та юридична особа, з якої нібито відбувся виділ.
При виділі, передбаченому цивільним законодавством, юридична особа, з якої відбувся виділ не набуває корпоративних прав у новоствореній. Усі корпоративні права у новоствореній юридичній особі належать тим самим учасникам юридичної особи, з якої відбувся виділ. При цьому законодавство вимагає збереження не лише складу учасників такої юридичної особи, а ще й збереження співвідношення їх часток. У протилежному випадку виділ не відбудеться. Станеться створення нової юридичної особи або ще щось інше, але не виділ.
У запитанні зазначено, що «співвідношення часток учасників ТОВ, яке існувало до виділення, збережено – у новому ТОВ частки належать засновникам у тій самій пропорції». Отже, як бачимо із запитання, ТОВ, з якого відбувся виділ, не набуло статусу учасника нового ТОВ, а отже, ніякої передачі майна до статутного капіталу нового ТОВ не відбулося.
Як вказано у запитанні вказані операції в обліку ТОВ, з якого відбувся виділ, відображені по рахунках 683, 401, 10, 13 і 20.
На субрахунку 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки» ведеться облік внутрішньогосподарських розрахунків з виробничими одиницями і господарствами, виділеними на окремий баланс, за взаємним відпуском матеріальних цінностей; реалізацією продукції, робіт, послуг; передачею витрат загальноуправлінської діяльності; виплатою заробітної плати працівникам цих господарств; за іншими видами розрахунків. Як бачимо, цей рахунок застосовується у разі створення відокремлених підрозділів в межах однієї юридичної особи. Проте він не застосовується у разі виділу.
Субрахунок 401 «Статутний капітал» призначений для відображення статутного капіталу господарських товариств, державних і комунальних підприємств. Як вказано у запитанні, зменшення статутного капіталу відбулося не в результаті виділу, а вже після того в результаті прийняття рішення про його зменшення.
Рахунок 10 «Основні засоби» призначений для обліку й узагальнення інформації про наявність та рух власних або отриманих на умовах фінансової оренди об’єктів і орендованих цілісних майнових комплексів, які віднесені до складу основних засобів, а також об’єктів інвестиційної нерухомості.
Рахунок 20 «Виробничі запаси» призначено для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству запасів сировини і матеріалів (у тому числі сировина й матеріали, які є в дорозі та в переробці), будівельних матеріалів, запасних частин, матеріалів сільськогосподарського призначення, палива, тари й тарних матеріалів, відходів основного виробництва.
Рахунок 13 «Знос необоротних активів» призначено для узагальнення інформації про нараховану амортизацію та індексацію зносу (накопиченої амортизації) необоротних матеріальних і нематеріальних активів, що підлягають амортизації.
Рахунки 401, 10, 13, 20 можуть бути застосовані у разі прийняття рішення про зменшення статутного капіталу ТОВ, з якого відбувся виділ, а не в результаті такого виділу. І лише за умови, що рішення про зменшення статутного капіталу пов’язано не з виплатою учасникам грошових коштів, а з передачею їм певного майна.
Таким чином, наведена у запитанні ситуація не може мати податкових наслідків ані для підприємства, з якого відбувся виділ, ані для новоствореного підприємства, оскільки в даному випадку не відбулася передача майна першим підприємством до статутного капіталу новоствореного ТОВ. У тому числі й відсутні наслідки у вигляді виникнення об’єкта оподаткування ПДВ.
Можливими є лише наслідки у вигляді застосування контролюючим органом до обох підприємств рішення щодо солідарної або розподільної відповідальності за порушення податкового законодавства та й то у разі, коли майно платника податків, що реорганізується (з якого відбувається виділ), перебуває у податковій заставі на момент прийняття рішення про таку реорганізацію (виділ).