EXPERTUS. Головбух

Питання: Товариство є платником єдиного податку без ПДВ. Основний вид діяльності – бронювання та оформлення продажу авіаквитків, КВЕД 79.90 «надання інших послуг бронювання та пов’язана з цим діяльність».

Придбання та реалізація авіаквитків здійснюється на підставі Агентських угод, укладених із контрагентами. Відповідно до умов даних угод винагородою товариства та агента є різниця між отриманими коштами від своїх клієнтів і перерахованими на рахунок постачальників таких послуг, тобто не зафіксовано якихось відсотків або сум від продажу таких квитків. Всі кошти, отримані товариством від своїх клієнтів за квитки, за виключенням винагороди, є транзитними, не є власністю товариства і підлягають перерахуванню на рахунок постачальників таких послуг.

Чи потрібно змінювати вид договору чи вносити зміни в укладені договори з постачальниками та покупцями, враховуючи втрату дії Господарського кодексу з 28 серпня 2025 року та з урахуванням того, що пунктом 292.4. ст. 292 Податкового Кодексу України передбачено: «У разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента)»?

Відповідь: Згідно зі ст.243 Цивільного кодексу України комерційним представником є особа, яка постійно та самостійно виступає представником підприємців при укладенні ними договорів у сфері підприємницької діяльності. Повноваження комерційного представника можуть бути підтверджені письмовим договором між ним та особою, яку він представляє, або довіреністю. Особливості комерційного представництва в окремих сферах підприємницької діяльності встановлюються законом. І таким спеціальним законом на сьогодні слід вважати Господарський кодекс України, а саме його главу 31 «КОМЕРЦІЙНЕ ПОСЕРЕДНИЦТВО (АГЕНТСЬКІ ВІДНОСИНИ) У СФЕРІ ГОСПОДАРЮВАННЯ».

Відповідно до ст.295 ГКУ комерційне посередництво (агентська діяльність) є підприємницькою діяльністю, що полягає в наданні комерційним агентом послуг суб’єктам господарювання при здійсненні ними господарської діяльності шляхом посередництва від імені, в інтересах, під контролем і за рахунок суб’єкта, якого він представляє. Комерційним агентом може бути суб’єкт господарювання (громадянин або юридична особа), який за повноваженням, основаним на агентському договорі, здійснює комерційне посередництво.

Відповідно до ст.297 ГКУ за агентським договором одна сторона (комерційний агент) зобов’язується надати послуги другій стороні (суб’єкту, якого представляє агент) в укладенні угод чи сприяти їх укладенню (надання фактичних послуг) від імені цього суб’єкта і за його рахунок.

Агентський договір повинен визначати сферу, характер і порядок виконання комерційним агентом посередницьких послуг, права та обов’язки сторін, умови і розмір винагороди комерційному агентові, строк дії договору, санкції у разі порушення сторонами умов договору, інші необхідні умови, визначені сторонами.

За ст.301 ГКУ відповідно до агентського договору комерційний агент одержує агентську винагороду за посередницькі операції, що здійснені ним в інтересах суб’єкта, якого він представляє, у розмірі, передбаченому договором.

Агентська винагорода виплачується комерційному агенту після оплати третьою особою за угодою, укладеною з його посередництвом, якщо інше не передбачено договором сторін. Сторони можуть передбачити в договорі, що комерційному агенту сплачується додаткова винагорода у разі, якщо він бере на себе зобов’язання гарантувати виконання угоди, укладеної ним в інтересах суб’єкта, якого він представляє. Суб’єкт, якого представляє комерційний агент, розраховує винагороду, на яку має право комерційний агент, відповідно до розмірів і строків, передбачених договором сторін.

Отже, загальною нормою закону слід вважати ст.243 Цивільного кодексу України, яка в загальному регулює відносини комерційного представництва, відповідно до ч.3 якої повноваження комерційного представника можуть бути підтверджені письмовим договором між ним та особою, яку він представляє, або довіреністю.

Положення Господарського кодексу врегульовують певні особливості діяльності комерційного представника. Враховуючи, що з кінця серпня ГКУ припинить своє юридичне існування, слід зазначити, що припинять існування особливості діяльності комерційного представника (агента), врегульовані саме нормами ГКУ. Проте залишаться існувати загальні норми законодавства, що регулюють відносини у сфері комерційного представництва, та норми іншого законодавства, що регулюють особливості агентської діяльності.

Наприклад, згідно зі ст.5 Закону України «Про туризм» від 15.09.1995 № 324/95-ВР учасниками відносин, що виникають при здійсненні туристичної діяльності, є юридичні та фізичні особи, які створюють туристичний продукт, надають туристичні послуги (перевезення, тимчасового розміщення, харчування, екскурсійного, курортного, спортивного, розважального та іншого обслуговування) чи здійснюють посередницьку діяльність із надання характерних та супутніх послуг, а також громадяни України, іноземці та особи без громадянства (туристи, екскурсанти, відвідувачі та інші), в інтересах яких здійснюється туристична діяльність. Суб’єктами, що здійснюють та/або забезпечують туристичну діяльність, є:

туристичні оператори – юридичні особи, створені згідно із законодавством України, для яких виключною діяльністю є організація та забезпечення створення туристичного продукту, реалізація та надання туристичних послуг, а також посередницька діяльність із надання характерних та супутніх послуг і які в установленому порядку отримали ліцензію на туроператорську діяльність;

туристичні агенти – юридичні особи, створені згідно із законодавством України, а також фізичні особи – суб’єкти підприємницької діяльності, які здійснюють посередницьку діяльність з реалізації туристичного продукту туроператорів та туристичних послуг інших суб’єктів туристичної діяльності, а також посередницьку діяльність щодо реалізації характерних та супутніх послуг.

Отже, скасування ГКУ не повинно радикально вплинути на діяльність посередників, оскільки, як вже було зазначено, відповідно до ч.3 ст.243 ЦКУ повноваження комерційного представника можуть бути підтверджені письмовим договором між ним та особою, яку він представляє, або довіреністю. Тож договором можна врегулювати ті особливості, які не врегульовані загальним законом. Якщо в такий договір перенести положення ще чинного ГКУ, як умови, про які сторони домовилися, то ГКУ «продовжить своє життя» як істотні умови договору, і його скасування взагалі мине без наслідків.

Крім того, не варто забувати й про податкове законодавство. Так, суть питання, розглянутого в ІПК ДФС України від 11.04.2019 № 1546/6/99-88-13-01-03-15/ІПК, полягає у визнанні доходом того, що доходом не є. Відповідно до п.292.1. ст.292 ПК доходом платника єдиного податку для фізичної особи – підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї ж статті. А згідно з п.292.4. ст.292 ПК у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами, тобто посередницькими договорами, доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента). Тобто не уся виручка, а саме дохід.

Згідно зі ст.1006 Цивільного кодексу повірений за договором доручення зобов’язаний негайно передати довірителеві все одержане у зв’язку з виконанням доручення. А відповідно до ст.1018 ЦК майно, придбане комісіонером за рахунок комітента, є власністю комітента. Усе, на що має право комісіонер, так це відрахувати з таких коштів, те, що йому належить: відповідно до ст.1020 ЦК комісіонер має право відраховувати належні йому за договором суми з усіх грошових коштів, що надійшли до нього для комітента, якщо інші кредитори комітента не мають переважного перед ним права на задоволення своїх вимог із грошових коштів, що належать комітентові.

Отже, отримавши виручку від покупця, посередник отримує не дохід, а зобов’язання усе отримане передати власнику. А тому, в якості поради/рекомендації варто в договорі таки визначити спосіб, в який визначатиметься агентська винагорода. Оптимально зрозуміло – визначення її у розмірі певного відсотка від вартості проданих агентом послуг.

Якщо ж залишити як є, тобто у розмірі різниці між виручкою від продажу і сумою, перерахованою авіаперевізнику, то у податківців точно виникне спокуса виручкою вважати всю отриману суму від покупців.

  О.Єфімов,

Старший партнер Адвокатського об’єднання «Адвокатська фірма «Єфімов, Брожко та Партнери», доктор філософії права, доцент, адвокат, аудитор, доцент кафедри цивільного та трудового права, Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана