Виплата заробітної плати третій особі: податкові наслідки

Опубліковано в журналі “Головбух: праця та зарплата” № 03/2014 (стор. 36-41)

Трапляються випадки, коли працівник хоче, щоб частину його зарплати або навіть всю зарплату отримав той, кому він заборгував. Як документально оформити таку виплату зарплати на користь третьої особи та які податкові наслідки виникають в результаті виплати зарплати роботодавцем третій особі, розглянемо далі

 

Виплата заробітної плати третій особі: податкові наслідки

 

«Третя особа» — це юридичний термін, що означає учасника зобов’язання, який безпосередньої участі в ньому не приймає, не є його стороною, однак опосередковано відносини між головними учасниками зобов’язання стосуються і його тим чи іншим чином.

Відповідно до статті 511 Цивільного кодексу України (ЦК) зобов’язання не створює обов’язку для третьої особи. У випадках, встановлених договором, зобов’язання може породжувати для третьої особи права щодо боржника та (або) кредитора.

 

Заробітна плата з точки зору зобов’язального права

 

Зобов’язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов’язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії. У свою чергу, кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов’язку (ст. 509 ЦК).

Отже, правовідношення, у якому одна сторона зобов’язана сплати гроші іншій стороні, є зобов’язанням.

Підставами виникнення зобов’язань є, зокрема, договори та інші правочини (ст. 11 ЦК).

Слід нагадати, що трудові правовідносини регулюються нормами Цивільного кодексу у тій частині, в якій вони не врегульовані спеціальним трудовим законодавством, до якого відноситься Кодекс законів про працю України (КЗпП). Аналіз норм Кодексу законів про працю свідчить про те, що найманий працівник і його роботодавець знаходяться у договірних відносинах, особливістю яких є те, що ці відносини регулюються трудовим договором.

Трудовий договір — це угода між працівником і роботодавцем, за якою працівник зобов’язується виконувати роботу, визначену цією угодою, з підляганням внутрішньому трудовому розпорядкові, а роботодавець зобов’язується виплачувати працівникові заробітну плату і забезпечувати умови праці, необхідні для виконання роботи, передбачені законодавством про працю, колективним договором і угодою сторін (ст. 21 КЗпП).

Враховуючи зазначене, відносини між роботодавцем і найманим працівником стосовно виплати заробітної плати є зобов’язаннями у розумінні цивільного законодавства. У цих зобов’язаннях роботодавець виступає боржником щодо виплати заробітної плати, а найманий працівник — кредитором.

 

Правомірність виплати зарплати третій особі

 

Оскільки трудовий договір є договором, на який поширюється дія норм Цивільного кодексу у частині, не врегульованій нормами Кодексу законів про працю, то цілком правомірним буде твердження про те, що на трудовий договір може бути поширена дія й тих норм Цивільного кодексу, які регулюють укладення договору на користь третьої особи.

 

договір на користь третьої особи

Відповідно до статті 636 ЦК договором на користь третьої особи є договір, в якому боржник зобов’язаний виконати свій обов’язок на користь третьої особи, яка встановлена або не встановлена у договорі.

 

ВРІЗ 1

 

Отже, роботодавець (боржник щодо виплати заробітної плати) та найманий працівник (кредитор щодо неї ж) можуть укласти договір про те, що заробітна плата чи її частина мають сплачуватися роботодавцем (боржником) на користь третьої особи. Таке може статися, наприклад, коли найманий працівник просить роботодавця частину своєї зарплати перераховувати безпосередньо банку на погашення кредиту.

Теоретично найманий працівник (батько малолітньої чи неповнолітньої дитини) може укласти договір про утримання дитини, яким узяти на себе зобов’язання сплачувати аліменти у розмірі 50% своєї зарплати чи якоїсь фіксованої суми. Таке відбувається, коли йдеться про розірвання шлюбу за рішенням суду за спільною заявою подружжя, яке має дітей. Відповідно до статті 109 Сімейного кодексу України подружжя, яке має дітей, має право подати до суду заяву про розірвання шлюбу разом із письмовим договором.

Письмовий договір передбачає:

–          з ким із батьків будуть проживати діти;

–          яку участь у забезпеченні умов їхнього життя братиме той з батьків, хто буде проживати окремо;

–          умови здійснення ним права на особисте виховання дітей.

При цьому договір між подружжям про розмір аліментів на дитину має бути нотаріально посвідчений. У разі невиконання цього договору аліменти можуть стягуватися на підставі виконавчого напису нотаріуса. А у разі його виконання ніякого примусового стягнення не відбувається. Таке виконання може здійснюватися шляхом перерахування частини заробітної плати, наприклад батька, безпосередньо на банківський рахунок матері, з якою залишилася дитина.

Практично ж таке перерахування аліментів, утриманих з одного з батьків на користь іншого, часто відбувається у примусовому порядку на підставі виконавчого листа суду та відповідної постанови державного виконавця.

 

розмір відрахувань із зарплати

Щодо розміру відрахувань із заробітної плати слід зазначити наступне. Статтею 25 Закону України «Про оплату праці» від 24.03.1995 № 108/95-ВР (далі — Закон № 108) встановлено заборону обмежень працівника вільно розпоряджатися своєю заробітною платою. Відповідно до цієї норми забороняється будь-яким способом обмежувати працівника вільно розпоряджатися своєю заробітною платою, крім випадків, передбачених законодавством.

Отже, вільно розпоряджатися своєю заробітною платою — це право працівника. Обмеження застосовуються лише у випадках, передбачених законом.

 

ВРІЗ 2

 

Відповідно до статті 26 Закону № 108 при кожній виплаті заробітної плати загальний розмір усіх відрахувань не може перевищувати 20%, а у випадках, передбачених законодавством, — 50% заробітної плати, що належить до виплати працівникам. Ці обмеження є підвищеними при відбуванні покарання у вигляді виправних робіт та при стягненні аліментів на неповнолітніх дітей. У цих випадках розмір відрахувань із заробітної плати не може перевищувати 70%.

При цьому до вільного розпорядження заробітною платою обмежень чинним законодавством не встановлено.

Отже, виплата заробітної плати роботодавцем за вільним розпорядженням працівника може здійснюватися на користь третіх осіб без обмежень: частково або у повному обсязі на розсуд самого найманого працівника.

 

Податкові наслідки виплати заробітної плати на користь третьої особи

 

Як зазначалося вище, за договором на користь третьої особи стосовно напряму перерахування заробітної плати роботодавець зобов’язаний виплатити її не найманому працівникові, а третій особі, зазначеній таким найманим працівником у договорі. В залежності від того, які відносини виникають при цьому між найманим працівником та третьою особою, слід говорити й про відповідні податкові наслідки. І тут слід виходити з необхідності визначитися, хто й для кого є податковим агентом.

 

ПДФО

Податковим агентом щодо податку на доходи фізичних осіб (ПДФО) є юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента — юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які зобов’язані:

–          нараховувати, утримувати та сплачувати ПДФО до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі;

–          вести податковий облік;

–          подавати податкову звітність контролюючим органам;

–          нести відповідальність за порушення норм Податкового кодексу.

Такі вимоги містить підпункт 14.1.180 Податкового кодексу України (ПК).

 

ЗВЕРНІТЬ УВАГУ! Роботодавець підпадає під визначення податкового агента стосовно найманого працівника.

 

А ось чи виступає роботодавець податковим агентом стосовно третьої особи, це питання заслуговує на те, щоб бути дослідженим.

Відповідно до підпункту 163.1.2 ПК доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), є об’єктом оподаткування ПДФО резидента.

При цьому доходи, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, перелічені в статті 165 ПК. Зокрема, згідно з підпунктом 165.1.14 ПК до таких звільнених від оподаткування доходів відносяться аліменти, що виплачуються платнику податку згідно з рішенням суду або за добровільним рішенням сторін у сумах, визначених згідно із Сімейним кодексом України.

Отже, дохід у вигляді аліментів, який роботодавець за волевиявленням найманого працівника виплачує третій особі, не є оподатковуваним доходом.

Згідно з підпунктом 168.1.1 ПК податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати ПДФО із суми такого доходу за його рахунок. Виходячи з цього та враховуючи зазначені вище норми Податкового кодексу, можна зробити висновок про те, що роботодавець, який за угодою з найманим працівником виплачує його зарплату (повністю чи частково) третій особі, відповідає ознакам податкового агента стосовно такої третьої особи у тих випадках, коли він виплачує третій особі дохід, не звільнений від оподаткування відповідно до п.165.1.14 ПК.

 

ВРІЗ 3

 

Тобто роботодавець, який виплачує зарплату найманого працівника третій особі, має виконувати обов’язки податкового агента й щодо такої третьої особи. Лише за умови, якщо з договору із найманими працівником слідуватиме висновок про те, що така сума не включається в оподатковуваний дохід третьої особи, у роботодавця з’являться хоча б якісь підстави для того, щоб не виконувати обов’язки податкового агента щодо такої виплати.

 

ЄСВ

Щодо єдиного соціального внеску (ЄСВ) з сум, що сплачуються роботодавцями на користь третіх осіб, слід зазначити, що такі роботодавці стосовно найманих працівників не є роботодавцями стосовно третіх осіб. І це тому, що поняття «податковий агент» в ПК і «роботодавець» щодо ЄСВ не співпадають.

 

ВРІЗ 4

 

Вони не відносяться до переліку платників ЄСВ, що міститься у статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI. У цьому переліку роботодавці є платниками ЄСВ лише стосовно своїх найманих працівників та не зазначені такими стосовно третіх осіб. Навіть, якщо третя особа отримує кошти, що складають частину чи навіть всю заробітну плату найманого працівника, така особа не перетворюється в найманого працівника.

 

Враховуючи зазначене, при виплаті заробітної платі найманого працівника третій особі за угодою з найманим працівником роботодавець виступає податковим агентом стосовно такої третьої особи. Він зобов’язаний утримати із суми такої виплати ПДФО, незважаючи на те, що сама по собі сума виплати вже цим податком стосовно найманого працівника оподаткована. Він може цього й не робити, однак заперечувати податківцям щодо відсутності у таких випадках обов’язків податкового агента буде важко.

Стосовно ЄСВ слід зазначити, що виплата заробітної плати роботодавцем третій особі, а не працівникові, не оподатковується ЄСВ. Принаймні роботодавець найманого працівника не є роботодавцем стосовно третьої особи, а отже й не є платником ЄСВ з такої виплати.

 

Як уникнути потенційних конфліктів з ПДФО та ЄСВ

 

Статтею 237 ЦК встановлено, що представництвом є правовідношення, в якому одна сторона (представник) зобов’язана або має право вчинити правочин від імені другої сторони, яку вона представляє. При цьому правочин, вчинений представником, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов’язки особи, яку він представляє (ст. 239 ЦК).

Отже, третя особа, яка отримує заробітну плату найманого працівника у роботодавця останнього, діє вже не як третя особа, а як представник від імені найманого працівника і реалізує право на заробітну плату такого найманого працівника, а не своє особисте право. У такому разі вважається, що роботодавець виконав своє зобов’язання по виплаті заробітної плати саме найманому працівникові (хоча й в особі його представника), а не третій особі.

 

довіреність третій особі

Третю особу за відповідним договором може замінити представник на підставі довіреності. Відповідно до статті 244 ЦК представництво, яке ґрунтується на договорі, може здійснюватися за довіреністю. При цьому довіреністю є письмовий документ, що видається однією особою іншій особі для представництва перед третіми особами.

 

ВРІЗ 5

 

Довіреність на вчинення правочину представником може бути надана особою, яку представляють (довірителем), безпосередньо третій особі. Довіреність на одержання заробітної плати, стипендії, пенсії, аліментів, інших платежів та поштової кореспонденції (поштових переказів, посилок тощо) може бути посвідчена посадовою особою організації, в якій довіритель працює, навчається, перебуває на стаціонарному лікуванні, або за місцем його проживання (ч. 4 ст. 245 ЦК).

Отже, третю особу за відповідним договором цілком може замінити представник за довіреністю. У цьому разі зникнуть підстави тлумачити роботодавця як податкового агента стосовно такого представника. Оскільки представник діє від імені найманого працівника, а не від свого власного імені, то він не виступає третьою особою.

Тож чи варто ризикувати потенційним конфліктом з податківцями у тих випадках, коли можна скористатися «послугами» представника?

 

ВРІЗ 1

Зверніть увагу

Роботодавець та найманий працівник можуть укласти договір про виплату заробітної плати на користь третьої особи

 

ВРІЗ 2

Зверніть увагу

Працівник має право вільно розпоряджатися своєю заробітною платою, крім випадків, передбачених законом

 

ВРІЗ 3

Важливо

Роботодавець відповідає ознакам податкового агента щодо третьої особи при виплаті їй зарплати найманого працівника

 

ВРІЗ 4

Зверніть увагу

Не оподатковується ЄСВ виплата заробітної плати третій особі

 

ВРІЗ 5

Довідково

Довіреність — це письмовий документ, що видається однією особою іншій для представництва перед третіми особами

 

Вставка 1

І насамкінець хотілося б звернути увагу на те, що всіх вищезазначених незручностей можна уникнути, якщо працівник має платіжну картку.

На сьогоднішній день спостерігається тенденція до активного переходу виплат заробітної плати через платіжні картки, які видає банк — так звані заробітні картки.

Нагадаємо, що платіжна картка — це спеціальний платіжний засіб у вигляді емітованої в установленому законодавством порядку пластикової чи іншого виду картки. Вона використовується для ініціювання переказу коштів з рахунка платника або з відповідного рахунка банку з метою оплати вартості товарів і послуг, перерахування коштів зі своїх рахунків на рахунки інших осіб, отримання коштів у готівковій формі у касах банків через банківські автомати, а також здійснення інших операцій, передбачених відповідним договором (п. 1.27 Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» від 05.04.2001 № 2346-III).

Перерахування заробітної плати на платіжну картку є найзручнішим способом як для роботодавця, так і для працівника.

У такому разі в обліку роботодавця операції з нарахування зарплати та утримання ПДФО та ЄСВ відображаються у звичайному порядку. Послуги банку з перерахування коштів на картрахунки працівників оплачуються за рахунок роботодавця з правом віднесення їх до складу податкових витрат. Тим більше, що багато банків при оформленні платіжної картки можуть видавати їх декілька, наприклад на дітей чи дружину.

 

 

Залишити відповідь