Опубліковано в ЗСЗ /2015 / випуск 1. Облік і трудові відносини: тінь війни, стор.129-131

Нормативна база

ПКУ

Податковий кодекс України № 2755-VІ від 02.12.2010 р.

КУпАП

Кодекс України про адміністративні правопорушення № 8074-X від 07.12.1984 р.

Закон про контроль

Закон України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» № 877-V від 05.04.2007 р.

З 03.08.2014 р. набрав чинності Закон України від 31 липня 2014 року № 1621 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів» (далі – Закон), яким, серед інших змін до ПКУ, встановлено військовий збір.

І хоча відповідно до пп.1.1. пункту 16¹ Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПКУ «платниками збору є особи, визначені п.162.1 ст.162 цього Кодексу», тобто і фізичні особи – отримувачі доходів, і податкові агенти, однак відповідно до п.1.5. того ж пункту 16¹ ПКУ «відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу», тобто податкові агенти.

Слід сказати, що серед платників, зазначених в ст.171 ПКУ, є ще й самі платники податку (фізичні особи) – «для іноземних доходів та доходів, джерело виплати яких належить особам, звільненим від обов’язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету». Проте, враховуючи, що об’єктом оподаткування військовим збором «є доходи у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв’язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри», слід дійти висновку про те, що іноземні доходи досить важко уявити об’єктами оподаткування військовим збором, а отже, фізичних осіб важко уявити платниками цього збору.

Отже, відповідальними особами за сплату військового збору є в основному податкові агенти. Відповідно до п.14.1.180. ст.14 ПКУ податковим агентом щодо ПДФО є «юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента – юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов’язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу».

Для того, щоб притягнути податкового агента до відповідальності щодо сплати військового збору таку особу потрібно проконтролювати, бо без контролю неможливо виявити порушення, а без порушення – притягнути до відповідальності.

Період контролю.

Відповідно до названого вище п.16¹ ПКУ військовий збір встановлено тимчасово, до 1 січня 2015 року. Враховуючи, що відповідно до п.44.3. ст.44 ПКУ «платники податків зобов’язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов’язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання – з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності», та те, що відповідно до п.102.1. ст.100 ПКУ «контролюючий орган… має право самостійно визначити суму грошових зобов’язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов’язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, – за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов’язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов’язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку», слід дійти висновку про те, що первинні документи стосовно нарахування та сплати військового збору податковий агент зберігатиме 1095 днів після подання звітності з військового збору.

Відповідно до пп.1.6. вказаного вище п.16¹ ПКУ «платники збору зобов’язані забезпечувати виконання податкових зобов’язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу». Згідно ж з п.176.2. ст.176 ПКУ особи, які мають статус податкових агентів, зобов’язані не лише «своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок», а й «подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування».

У Листі від 06.10.2014 р. № 6390/7/99-99-17-02-01-17 ДФС стосовно відображення у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) сум податку з процентів та військового збору вказала, що особи, які згідно із ПКУ «мають статус податкових агентів, зобов’язані подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування».

Однак «до набрання чинності новою формою Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) необхідно приймати Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, який затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України від 21 січня 2014 року № 49 «Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку», зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05.02.2014 р. за N 228/25005.

Після прийняття нової форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ), податкові агенти зобов’язані будуть за новою формою подати новий звітний (уточнюючий) податковий розрахунок за III кв. 2014 року лише із заповнення загальної суми нарахованих у звітному періоді доходів у вигляді процентів та доходів, із яких утримується військовий збір, і загальну суму утриманого з них податку».

Такий самий підхід стосовно звітності з військового збору ДФС відобразила і в своєму роз’ясненні від 06.11.2014 р.

Отже, 1095 днів для збереження документів та нарахування податкових зобов’язань податковими органами щодо військового збору слід відраховувати з дня подання Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ), або з дня, не пізніше якого він мав бути поданий відповідно до ПКУ, тобто «за кожний квартал (податковий період) протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного кварталу».

Таким чином, починаючи з 10 лютого 2018 року податківці мають забути про існування колись у давньому минулому військового збору. А значить вони повинні проконтролювати військовий збір до зазначеної дати.

Основні засади контролю.

Відповідно до ст.61 ПКУ податковий контроль – це «система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи».

До способів здійснення податкового контролю ст.62 ПКУ, окрім ведення обліку платників податків та інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів, відносить і здійснення «перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин».

Згідно із ст.75 ПКУ «контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки».

Камеральна перевірка – це така «перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків». Камеральна перевірка щодо військового збору здійснюється на підставі даних Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ). Нарахування військового збору податковим органом можлива за результатами камеральної перевірки у разі виявлення неоподаткованих чи неправильно оподаткованих доходів, зазначених в цьому ж Податковому розрахунку.

Документальна перевірка – це «перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов’язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків». Документальні перевірки бувають планові та позапланові.

Документальна планова перевірка – це перевірка, яка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Про це йтиметься нижче через призму змін у законодавстві щодо державного контролю.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених ПКУ. Так відповідно до пп.78.1.13. п.78.1. ст.78 ПКУ однією з підстав позапланової перевірки є «отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою для проведення такої перевірки».

При цьому документальні перевірки можуть проводитися як за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об’єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка (виїзна), так і в приміщенні контролюючого органу (невиїзна).

Фактичною перевіркою відповідно пп.75.1.3. п.75.1. ст.75 ПКУ є перевірка, що «здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об’єктів права власності такого платника». Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства у тому числі з питань дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до п.80.1. ст.80 ПКУ фактична перевірка щодо військового збору здійснюється без попередження платника податків (особи) на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки «у разі отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації».

Актуальні зміни до законодавства про контроль.

Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо обмеження втручання у діяльність суб’єктів господарювання» від 22.07.2014  р. № 1600-VII (далі – Закон № 1600) внесено зміни у два законодавчих акти, а саме, до Кодексу України про адміністративні правопорушення та до Закону про контроль.

Як відомо, цей Закон про контроль визначає правові та організаційні засади, основні принципи і порядок здійснення державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності, повноваження органів державного нагляду (контролю), їх посадових осіб і права, обов’язки та відповідальність суб’єктів господарювання під час здійснення державного нагляду (контролю).

Відтепер дія Закону про контроль не поширюватиметься на певні відносини, що виникають під час здійснення заходів валютного, митного, державного експортного та іншого контролю. Проте на інші заходи контрою (включаючи податковий контроль) його дія поширюватиметься.

До основних принципів державного нагляду (контролю) додано принцип неприпустимості проведення перевірок суб’єктів господарювання за анонімними та іншими необґрунтованими заявами, а також невідворотності відповідальності осіб за подання таких заяв.

Як відомо, порушення принципу, тим більше закріпленого в законі, завжди можна тлумачити як порушення, що нівелює результати перевірки, або навіть взагалі усувати можливість отримання будь-якого результату контролю. Хоча не завжди це й «спрацьовує».

Слід нагадати, що відповідно до пп.78.1.13. п.78.1. ст.78 ПКУ підставою для проведення позапланової перевірки є, у тому числі, «отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації». Тож, якщо податковий агент «ознайомиться» якимось чином із такою «інформацією», та встановить, що особа, вказана, як її джерело, не існує, або не проживає за адресою, вказаною у заяві/поясненні, тобто заява/пояснення набуде ознак анонімності, то він вправі буде не допустити посадових осіб до перевірки та подати на них скаргу до Держпідприємництва про спробу проведення безпідставної перевірки. А це вже буде підставою для складання протоколу про притягнення таких посадових осіб контролюючих органів до адміністративної відповідальності, про що йтиметься нижче.

Право декількох контролюючих органів, які запланували здійснити перевірку суб’єкта господарювання, здійснити комплексну перевірку, Законом № 1600 перетворене у обов’язок проведення саме комплексної перевірки, а не окремих перевірок. У цьому разі складається та затверджується план комплексних планових заходів державного нагляду (контролю) органами державного нагляду (контролю). Підставою для включення суб’єкта господарювання у такий план комплексних перевірок є внесення його до планів державного нагляду (контролю) різних органів такого нагляду (контролю).

Для того, щоб контролюючі органи цим обов’язком не нехтували, Закон про контроль відтепер забороняє здійснення заходів державного нагляду (контролю) різними органами державного нагляду (контролю) з одного й того самого питання.

Ця заборона полягає також у забороні здійснення одним контролюючим органом планових заходів державного нагляду (контролю) протягом одного планового періоду, якщо в цьому плановому періоді такий суб’єкт господарювання включений до плану здійснення заходів державного нагляду (контролю) іншого контролюючого органу.

План здійснення перевірок на відповідний плановий період відповідно до оновленої ст.5 Закону про контроль повинен бути оприлюднений на офіційному веб-сайті органу державного нагляду (контролю) не пізніше ніж за 10 днів до початку відповідного планового періоду. Він повинен містити конкретні календарні дати початку кожного планового заходу державного нагляду (контролю) та строки їх здійснення.

Стосовно позапланових перевірок внесено зміну відповідно до якої відтепер підставою для такої перевірки є обґрунтоване звернення саме і лише фізичної особи про порушення суб’єктом господарювання її законних прав. При цьому Закон вказує на те, що у разі, якщо таке звернення буде безпідставним, то фізична особа, яка його подала нестиме «відповідальність, передбачену законом».

Дещо конкретизована і наповнена юридичним сенсом відповідальність у вигляді відшкодування шкоди, завданої фізичній чи юридичній особі незаконними рішеннями, діями чи бездіяльністю посадової або службової особи органу державного нагляду (контролю), за рахунок коштів відповідних бюджетів, передбачених для фінансування цього органу, незалежно від вини такої посадової або службової особи. Тобто, якщо в результаті оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності посадових чи службових осіб контролюючих органів буде встановлено незаконність таких рішень, дій чи бездіяльності, то така посадова або службова особа нестиме відповідальність у порядку регресу в розмірі виплаченого з відповідного бюджету відшкодування у зв’язку з незаконними рішеннями, діями чи бездіяльністю такої посадової або службової особи. Зрозуміло, що якщо така регресна відповідальність не настане, то той, від кого залежатиме притягнення до регресної відповідальності посадової чи службової особи контролюючого органу, сам ризикує давати пояснення, чому не було пред’явлено вимоги у порядку регресу. Адже йдеться про втрати відповідного бюджету.

Як не дивно, але Закон про контроль раніше не містив окремої статті, якою би встановлювалися повноваження Держпідприємництва. Відтепер така стаття буде: «Стаття 9¹. Повноваження центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері розвитку підприємництва». Серед цих повноважень є й складання протоколів про адміністративні правопорушення у випадках, передбачених законом.

Адміністративна відповідальність перевіряючих.

Зміни внесені Законом № 1600 до КУпАП, спрямовані на уведення адміністративної відповідальності для посадових осіб органів, що здійснюють державний нагляд (контроль) у сфері господарської діяльності. КУпАП доповнено двома новими статтями: ст.166²¹ «Порушення порядку здійснення державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» та ст.188⁴⁵ «Невиконання законних вимог посадових осіб центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері розвитку підприємництва».

Давно вже платники податків скаржилися на безкарність перевіряючих, які безпідставно вказували на неіснуючі порушення податкового законодавства. При цьому платники мріяли про те, щоб податківці несли особисту відповідальність «за те, що в актах пишуть, то може думали би, що пишуть».

Може тепер дійсно писатимуть відповідальніше, адже адміністративна відповідальність для посадових осіб контролюючих органів встановлена у розмірах від 50 до 150 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, а це від 850 до 2 550 грн. Для інспекторів, які такі порушення легко і часто скоюють, може набігти істотна сума штрафів. І це не говорячи вже про дисциплінарну складову відповідальності, адже просування по державній службі за наявності великої кількості притягнень до адміністративної відповідальності за нагоди може бути істотно ускладнено.

У новій ст.166²¹ КУпАП йдеться про порушення щодо об’єктів державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності, тобто щодо тих, кого такі посадові особи перевіряють. Це порушення строків та періодичності здійснення заходів державного нагляду (контролю); проведення їх за відсутності підстав, установлених законом; проведення таких заходів без своєчасного письмового повідомлення або з порушенням строків такого повідомлення; проведення позапланових заходів без погодження відповідного центрального органу виконавчої влади, якщо отримання такого погодження є обов’язковим відповідно до закону; здійснення заходів без застосування акта перевірки, що містить перелік питань для проведення перевірки виконання вимог законодавства у сфері господарської діяльності; проведення перевірки додержання вимог законодавства, нагляд (контроль) за додержанням якого не належить до повноважень органу державного нагляду (контролю), встановлених законом; висунення вимог щодо надання документів, інформації, що не стосуються здійснення заходу державного нагляду (контролю); ненадання або надання з порушенням установленого законом строку акта перевірки.

А у новій ст.188⁴⁵ КУпАП йдеться про порушення, вчиненні щодо вимог посадових осіб центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері розвитку підприємництва, тобто щодо порушення посадовцями контролюючих органів вимог посадових осіб Державної служби України з питань регуляторної політики та розвитку підприємництва (далі – Держпідприємництва). Порушеннями у цьому разі є: залишення без розгляду подання посадових осіб Держпідприємництва, щодо усунення порушень закону про державний нагляд (контроль) у сфері господарської діяльності, а також несвоєчасне надання відповіді на таке подання, неподання необхідної інформації про проведені заходи державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності або подання недостовірної інформації, довідок, документів, матеріалів, відомостей про такі заходи, створення перешкод у здійсненні посадовими особами Держпідприємництва, покладених на них повноважень.

Якщо посадовою особою контролюючого органу вчинено одне з вказаних вище правопорушень, то адміністративна відповідальність для неї настає не автоматично. До такої відповідальності таку посадову особу притягає суд, а він, як відомо сам по собі не розпочинає ніякого провадження. Для цього необхідно щоб до суду звернувся хтось уповноважений на таке звернення, тобто на ініціювання процесу притягнення до відповідальності.

А те, що звертатися треба до районних, районних у місті, міських чи міськрайонних судів (суддів) передбачено ст.221 КУпАП з урахуванням змін, внесених Законом № 1600.

Таке звернення здійснює, відповідно до оновленої редакції ст.255 КУпАП, Держпідприємництва. Саме цьому органу надано право складати протоколи про правопорушення, зазначені вище. Тобто, якщо посадова особа контролюючого органу вчинила одне із зазначених у ст.166²¹ та ст.188⁴⁵ КУпАП правопорушень, то скаржитися на неї особисто потрібно не одразу в суд, а до Держпідприємництва, адже суд розглядатиме лише протокол, і складений лише цим органом. Тож усе тепер залежатиме від правової свідомості посадових осіб Держпідприємництва. Адже від них залежатиме усунення свавілля та халатного зазначення не існуючих порушень інспекторів.

Таким чином, військовий збір хоча й виконує патріотичну місію, він залишається податком, контроль за яким податківці мають здійснювати у суворій відповідності до законодавства. Тож розслаблятися не варто ані податківцям, ані платникам військового збору.