Опубліковано в журналі “Головбух” № 27 (938), 20 липня 2015 р. (стор. 18-25)
Підприємство тимчасово призупинило діяльність. Найманих працівників немає, є лише директор — засновник підприємства. На розрахунковому рахунку підприємства немає коштів. Як можна поповнити рахунок для сплати податків? Чи може директор або засновник сплатити податки особисто?
Діяльність призупинено, коштів на рахунку катма: що робити з податками
Коли власних грошей підприємству бракує, їх треба або швидко заробляти, або десь позичати. Якщо заробляти, то брак грошей легко долають. Для цього лише треба продати те, що є цінністю, за яку покупці готові заплатити грошима.
Якщо таку цінність ще створюють, і для її створення потрібен час, а гроші, що надійдуть пізніше, конче потрібні зараз, то їх можна лише позичити у так званих зовнішніх чи внутрішніх кредиторів, тобто у чужих або у своїх.
Зовнішні та внутрішні кредитори
Зовнішніми кредиторами, тобто чужими, є:
- фінансові установи, які можуть надати кредит;
- потенційні покупці, які можуть заплатити аванс;
- інвестори, охочі інвестувати у бізнес, що наразі потребує грошей, та інші особи, які мають гроші і можуть їх надати у користування.
Звідси можна виокремити шляхи залучення зовнішніх запозичень.
кредит банку
Можна отримати кредит у банку в будь-якій формі: кредит, кредитна лінія, кредитний ліміт, овердрафт, гарантований платіж тощо. Звісно, що цей шлях поповнення обігових коштів є реальним лише тоді, коли фінансова установа довіряє позичальнику. А сума, яку банк готовий позичити позичальнику, є прямо пропорційною ступеню довіри до нього.
оплата за майбутню продукцію
Можна домовитися з покупцями майбутньої продукції, які заплатять гроші за неї наперед, тобто ще до того, як її буде виготовлено. Наприклад, відповідно до статті 713 Цивільного кодексу України (ЦК) «за договором контрактації сільськогосподарської продукції виробник сільськогосподарської продукції зобов’язується виробити визначену договором сільськогосподарську продукцію і передати її (у майбутньому) у власність заготівельникові (контрактанту) або визначеному ним одержувачеві, а заготівельник зобов’язується прийняти цю продукцію та оплатити її (вже зараз) за встановленими цінами відповідно до умов договору». За таким договором покупець зобов’язується викупити у майбутньому певну кількість врожаю і своє зобов’язання підкріплює авансуванням вартості такої продукції.
залучення коштів інвестора
Можна запросити інвестора, який, вивчивши бізнес певного суб’єкта підприємництва, вирішить інвестувати у цей бізнес власні кошти. Як переконувати такого інвестора, має визначати сама особа, зацікавлена в отриманні інвестиції. Єдине, що можна порадити, — бути максимально відвертим та чесним з таким інвестором. Адже втрат від інвестицій, отриманих обманним шляхом, буде більше, аніж економічного зиску.
розрахунок векселем
Можна розрахуватися так званими квазігрошима. До таких квазігрошей часто-густо відносять векселі. Зауважимо, що грошові знаки — банкноти не є грошима. Вони коштують саме стільки, скільки коштує папір, на якому ці знаки надруковані. Цінність становлять зобов’язання, які ними підкріплюються.
Тобто нинішні грошові знаки — це не гроші, а обіцянка їх заплатити. То чом би підприємству замість таких обіцянок чиновників не надати власні обіцянки у формі векселів. Якщо партнери по бізнесу довіряють такому підприємству більше, ніж голові правління НБУ, то чому б таким партнерам не прийняти в оплату векселі свого покупця, який тимчасово потрапив у фінансову скруту. У крайньому разі, задля більшої впевненості, можна попросити векселедавця видати авальований вексель, тобто такий вексель, за яким платіж буде гарантований банком чи іншою особою, яка заслуговує на довіру.
Врешті-решт трапляються випадки, коли партнери по бізнесу один одному довіряють більше, ніж підписам державних чиновників на грошових знаках. Адже вексель відповідно до законодавства про цінні папери належить до боргових цінних паперів. Тож видати вексель — те саме, що узяти в борг.
Внутрішніми кредиторами є власники підприємства, пов’язані особи та просто друзі. У таких випадках акцентують увагу не на «де взяти гроші?», а на «як їх отримати з мінімальними втратами?». Підприємницькою мовою правильно казати так: «Як без податків «завести» гроші на підприємство?» — тобто мінімізувати суму сплачених податків з таких коштів. До речі, на роль внутрішніх кредиторів цілком можуть претендувати й власники підприємства.
Податкове законодавство про залучені кошти
Відповідно до підпункту 14.1.257 Податкового кодексу України (ПК)фінансова допомога надається на безповоротній або поворотній основі. До того ж поворотна фінансова допомога — це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов’язковою до повернення. У цивільних правовідносинах щодо поворотної фінансової допомоги часто вживають термін «позика». Відповідно до статті 1046 ЦК за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками. Позичальник зобов’язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості.
Варто зазначити, що із підпункту 14.1.257 ПК вилучено абзац сьомий, відповідно до якого сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги (ПФД), що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки НБУ, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги, вважалася безповоротною фінансовою допомогою. Тож наразі податкового клопоту факт неповернення ПФД на кінець звітного періоду не створює.
Отримання ПФД також не створює податкових наслідків. Відповідно до підпункту 134.1.1 ПК об’єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами. Він визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу ІІІ ПК. А в бухобліку позика не призводить до збільшення чи зменшення фінансового результату.
Згідно із пунктом 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» прибуток визначається як сума, на яку доходи перевищують пов’язані з ними витрати. До того ж доходами є збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов’язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників), а витратами — зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).
Висновуємо з цих визначень, що в бухобліку отримання та повернення ПФД не створює ані доходу, ані витрат. А отже, і прибутку у разі отримання чи повернення ПФД не виникатиме.
До складу доходу платника єдиного податку не включаються суми фінансової допомоги, наданої на поворотній основі, отриманої та поверненої протягом 12 календарних місяців з дня її отримання (п. 292.11 ПК).
Отже, висновки щодо податкових аспектів отримання позики такі:
– на суму ПФД, наданої одним платником податку на прибуток іншому платнику податку на прибуток, умовні проценти, якщо ПФД не повернена на кінець звітного періоду, не нараховуються;
– суми ПФД, отримані від засновника/учасника самого отримувача, або від будь-кого іншого, не призводять до виникнення об’єкту оподаткування у платника на загальній системі оподаткування;
– право не повертати ПФД без податкових наслідків надано платникам єдиного податку у разі користування ПФД протягом періоду у 12 календарних місяців.
Як бачимо, застосування договору про поворотну фінансову допомогу (позику) є вельми зручним способом поповнення обігових коштів підприємства за рахунок позики, отриманої від інших осіб.
Навіть у тому разі, коли підприємству не вистачає коштів на сплату поточних платежів, і таку сплату здійснює власник/засновник такого підприємства, варто укласти договір позики. Але обов’язково зазначити у ньому, що позику надають шляхом оплати власником/засновником чи навіть просто керівником підприємств податкового боргу чи здійснення іншого платежу. Адже в будь-якому разі надання такого правового статусу цим коштам дозволить уникнути проблем з боку контролюючих органів, що жадали б бачити цю суму у складі об’єкта оподаткування.
Та й самі податківці вважають безпосередню сплату податку керівником підприємства легітимною, проте зазначають, що у цьому разі виникає безповоротна фінансова допомога (див. Додаток). Тож, щоб не постало таке питання, варто попередньо укласти договір позики (ПФД).
Альтернативні способи позики
Одним зі способів податкової оптимізації є застосування альтернативного правового механізму зі зручнішими податковими наслідками. Уявімо собі, що йдеться про позику в розмірі 10 тис. грн. з терміном повернення 31 грудня 2016 року. До того ж є не лише потенційний позичальник, а й потенційний позикодавець. У цьому випадку можна використати кілька її альтернативних способів.
Укладення договору купівлі-продажу з відстрочкою оплати
Можливість і правомірність такого договору випливають зі статті 694 ЦК. Позичальник може придбати товар у потенційного позикодавця та продати його реальному покупцеві, отримавши від нього оплату товару. А з позикодавцем можна розрахуватися за товар аж у кінці 2016 року. Протягом періоду з моменту отримання коштів від покупця та аж до моменту їх повернення реальному позикодавцеві (продавцеві товару) реальний позичальник користуватиметься цими коштами.
Договір комісії на продаж
Схема відносин така сама, що й у попередньому варіанті. Однак у цьому випадку кошти, отримані реальним позичальником (комісіонером) у покупця за проданий тому товар позикодавця (комітента), перебуватимуть у комісіонера, допоки той не надасть комітентові звіт комісіонера. Відповідно до статті 1022 ЦК такий звіт треба надавати одразу після виконання доручення комітента. Тож якщо комітент не підганятиме комісіонера, а той не поспішатиме надавати звіт, останній користуватиметься грошима комітента протягом часу, про який встановлена усна домовленість між ними. Принаймні щодо податку на прибуток користування такими коштами наслідків не матиме.
Договір комісії на купівлю
Схема відносин полягає в тому, що позичальник (комісіонер) отримує від позикодавця (комітента) кошти на закупівлю для останнього якоїсь сировини чи товару. Але «не поспішає» виконувати таке доручення. Протягом часу такого «неспіху» позичальник (комісіонер) реально користується грошима комітента, наданими для виконання доручення. У цьому разі було б краще таки виконати договір комісії і придбати те, на що комітент саме й давав гроші. Якщо цього не зробити і просто розірвати договір комісії, повернувши кошти комітенту, податківці можуть запідозрити, що договір комісії був фіктивним, а його реальною метою була кредитна операція. А далі вже все залежить від «фіскальної» уяви податківців.
Нагадаємо, що відповідно до статті 234 ЦК фіктивним є правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином. Суд його визнає недійсним, а правові наслідки такого визнання встановлюють закони, у т. ч. й ПК.
Кредитно-депозитна схема
Суть такої схеми полягає в тому, що реальний позикодавець укладає договір депозитного вкладу з банком і надає останньому у користування свої кошти, які він готовий був би надати позичальнику. Позичальник, у свою чергу, за кредитним договором отримує кредит у розмірі депозиту позикодавця та під забезпечення майновою порукою останнього.
Тобто виконання позичальником зобов’язання з повернення кредиту забезпечено правом вимоги позикодавця повернення йому суми депозиту. Отже, гроші, які позичальник має повернути банку, з банку фактично не «виходять». А значить, банк не ризикує їх не отримати.
Вигод і переваг цієї схеми безліч. Відсотки, сплачені банку позичальником, банк сплачує позикодавцю (вкладнику). Якщо уважно порахувати суму кредиту і строк користування ним, то відсотків банку можна платити навіть менше, ніж банк платитиме позичальнику.
Наприклад, за депозит банк сплачує кошти протягом усього строку знаходження їх на депозитному рахунку, а реальний позичальник сплачує за користування кредитом лише у разі такого користування. Тобто банк нараховуватиме йому відсотки пропорційно реально позиченій сумі, а не задекларованій у кредитному договорі як максимальний ліміт кредитної лінії.
Крім того, якщо позичальник буде фізичною особою, то суму таких відсотків відповідно до підпункту 167.5.1. ПК для нього оподатковуватимуть ПДФО за ставкою 20%. Проте сплату податку здійснює банк як податковий агент. А банки наразі рекламують депозитні ставки вже з урахуванням цього податку.
І це тоді, як сплачені позичальником відсотки банку зменшуватимуть базу оподаткування податком на прибуток фактичного позичальника, тобто буде економія такого податку у розмірі 18%. Далі вже, як то кажуть, суто технічна справа. Варто лише правильно порахувати.
Окрім податкової вигоди, фактичний позикодавець — фізична особа ще й легалізовуватиме свій дохід. А це за нинішнього стану української фіскальної політики та спрямування її вектора в бік підвищення контролю витрат, оподаткування за непрямими методами тощо також заслуговує на увагу.
Та найпростіше, на нашу думку, позичальнику попросити позикодавця надати йому позику шляхом придбання товару чи сировини, для купівлі яких така позика й була потрібна. Придбавши такий товар та оплативши його, позикодавець продасть його позичальнику та надасть відстрочку в його оплаті, наприклад до 31 грудня 2016 року.
Позика від працівника
Суть такої позики полягає в тому, що працівник підприємства(ним може бути керівник підприємства, або ж навіть власник/засновник) купує за власні кошти певні речі, потрібні підприємству, та передає їх підприємству, звітує про витрачені кошти та отримує їх компенсацію з відстрочкою. Тобто фактично відбувається таке собі товарне кредитування працівником свого підприємства.
Відстрочення сплати податків
Платник податків має право звернутися до контролюючого органу із заявою про розстрочення та відстрочення грошових зобов’язань або податкового боргу(п. 100.2 ПК). Таке звернення неможливе у разі спору щодо сум таких податків, оскільки нормами ПК встановлено, що платник податків, який звертається до контролюючого органу із заявою про розстрочення, відстрочення грошових зобов’язань, вважається таким, що узгодив суму такого грошового зобов’язання. Тож відстрочити або розстрочити можна лише грошові зобов’язання, а не спір щодо них.
Згідно з пунктом 100.1 ПК розстроченням, відстроченням грошових зобов’язань або податкового боргу «є перенесення строків сплати платником податків його грошових зобов’язань або податкового боргу під проценти, розмір яких становить 120% річних облікової ставки НБУ».
Порядок розстрочення (відстрочення) грошових зобов’язань (податкового боргу) платників податків затверджено наказом МДЗ від 10.10.2013 № 574. Але можна таке відстрочення отримати де-факто, не звертаючись де-юре до податкового органу та не сплачуючи проценти в розмірі 120% річних облікової ставки НБУ.
Наприклад, для того, щоб податкове зобов’язання зі сплати податку на дивіденди виникло, приміром, на один рік пізніше, можна видати особі — отримувачеві дивідендів позику строком на один рік. Через рік такий позичальник поверне позику і отримає дивіденди. І вже тоді, через рік, з них треба буде сплатити зазначений податок. Оскільки чинне законодавство не обмежує строків видачі позики, то зазначений строк у один рік є умовним. Реально його сторони договору можуть установити й довшим: два, три роки і більше.
Звісно, є чимало способів працювати без грошей або з їх мінімумом. Усі перелічити важко та й чи варто. Слід зрозуміти одне: якщо навчитися працювати в умовах грошового дефіциту, то без нього ви працюватимете набагато легше та ефективніше. А це головне, чи не так?
Додаток
ЗІР, підкатегорія 135.04
Чи може інша юрособа, фізособа — підприємець або фізособа (директор, засновник тощо) сплатити грошове зобов’язання або податковий борг за суб’єкта господарювання, у якого відсутні кошти на розрахунковому рахунку тощо?
Відповідно до підпункту 16.1.4 Податкового кодексу України (ПК) платник податків зобов’язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених ПК та законами з питань митної справи.
Податковим обов’язком визнається обов’язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені ПК (п. 36.1 ПК). Податковий обов’язок виникає у платника за кожним податком та збором (п. 36.2 ПК). Виконання податкового обов’язку може здійснюватися платником самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента (п. 36.4 ПК). Відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов’язку несе платник податків, крім випадків, визначених ПК або законами з питань митної справи (п. 36.5 ПК).
Виконанням податкового обов’язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов’язань у встановлений податковим законодавством строк (п.38.1 ПК). Сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, — податковим агентом, або представником платника податку (п.38.2 ПК).
Відповідно до статті 19 ПК платник податків веде справи, пов’язані зі сплатою податків, особисто або через свого представника. Особиста участь платника податків в податкових відносинах не позбавляє його права мати свого представника, як і участь податкового представника не позбавляє платника податків права на особисту участь у таких відносинах.
Представниками платника податків визнаються особи, які можуть здійснювати представництво його законних інтересів та ведення справ, пов’язаних із сплатою податків, на підставі закону або довіреності. Довіреність, видана платником податків — фізичною особою на представництво його інтересів та ведення справ, пов’язаних із сплатою податків, має бути засвідчена відповідно до чинного законодавства. Представник платника податків користується правами, встановленими ПК для платників податків.
Крім цього відповідно до пункту 87.7 ПК забороняється будь-яка уступка грошового зобов’язання або податкового боргу платника податків третім особам. Положення пункту 87.7 ПК не поширюються на випадки, коли гарантами повного та своєчасного погашення грошових зобов’язань платника податків є інші особи, якщо таке право передбачено ПК.
Враховуюче зазначене, сплата податку або збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, — податковим агентом, або представником платника податку. Тобто, грошове зобов’язання або податковий борг платника податків по податках та зборах може погасити інший суб’єкт господарювання або фізична особа (в т. ч. засновник, директор тощо) за умови, що такий суб’єкт господарювання або фізична особа є податковим агентом, або представником платника податку.
Водночас, якщо сума грошового зобов’язання або податкового боргу платника податків була погашена іншим суб’єктом господарювання (юридичною особою, фізичною особою — підприємцем або фізичною особою), то сплачена сума включається до складу загального оподатковуваного доходу платника податків, за якого було сплачено грошове зобов’язання або борг. При цьому нормами чинного законодавства не передбачено відповідальності у разі погашення суми грошового зобов’язання або податкового боргу платника податків іншим суб’єктом господарювання.