Ж-л “Головбух”, № 44 (1051), 27 листопада 2017 року, стор. 23-26.
СИТУАЦІЯ
Підприємство (орендар) виробляє лікарську сировину, для чого використовує воду з крана. Приміщення орендує у ФОП (орендодавець), якому відшкодовує комунальні витрати, в т. ч. за воду, за показниками вимірювальних приладів. Чи має орендар сплачувати рентну плату за спецвикористання води?
РОЗВ’ЯЗАННЯ
Орендар нежитлового приміщення, який використовує воду для виготовлення лікарської сировини, не є платником рентної плати за спеціальне використання води.
Фірма орендує приміщення у ФОП: хто платить водну ренту
Платниками рентної плати за спеціальне використання води є водокористувачі — суб’єкти господарювання незалежно від форми власності. Це можуть бути юридичні особи, їх філії, відділення, представництва, інші відокремлені підрозділи без утворення юридичної особи (крім бюджетних установ), постійні представництва нерезидентів, а також ФОП (пп. 255.1 Податкового кодексу України; ПК).
Водокористувачі поділяються на первинних і вторинних.
Первинні водокористувачі — мають власні водозабірні споруди і відповідне обладнання для забору води. Вторинні (абоненти) — не мають власних водозабірних споруд, воду отримують із водозабірних споруд первинних водокористувачів і скидають стічні води в їх системи на підставі договорів про водопостачання (поставку води) та/або про водовідведення, не отримуючи дозволів на спеціальне водокористування (ст. 42 Водного кодексу України; ВК).
Не є платниками рентної плати водокористувачі, які використовують воду винятково для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб населення, в т. ч. для задоволення винятково власних питних і санітарно-гігієнічних потреб юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців та платників єдиного податку. Під терміном «санітарно-гігієнічні потреби» розуміємо використання води в туалетних, душових, ванних кімнатах, умивальниках, для утримання приміщень у належному санітарно-гігієнічному стані (п. 255.2 ПК).
Як бачимо, використання води для виготовлення лікарської сировини, так само, як і для поливання квітів на підвіконні, ПК вважає спеціальним використанням води. Утім, не так усе однозначно…
Поняття спеціального водокористування
Спеціальне водокористування — це забір води з водних об’єктів із застосуванням споруд або технічних пристроїв, використання води і скидання забруднювальних речовин у водні об’єкти, включаючи забір води і скидання забруднювальних речовин зі зворотними водами через канали (ст. 48 ВК).
Метою спеціального водокористування є задоволення питних потреб населення, а також використання води для господарсько-побутових, лікувальних, оздоровчих, сільськогосподарських, промислових, транспортних, енергетичних, рибогосподарських (у т. ч. для аквакультури) та інших державних і громадських потреб.
Власне використання води є процесом вилучення води для використання у виробництві з метою отримання продукції і для господарсько-питних потреб населення, а також без її вилучення для потреб гідроенергетики, рибництва, водного, повітряного транспорту й інших потреб (ст. 1 ВК).
Спеціальне водокористування є платним і потребує відповідного дозволу (ч. 1 ст. 49 ВК)
Але починаючи з 04.06.2017* до переліку випадків, що не є спеціальним водокористуванням (отже, не потребують спеціального дозволу), включено забір та/або використання води обсягом до 5 м3 на добу, крім тієї, яку використовують для виробництва (входить до складу) напоїв та фасованої питної води.
Тобто, з цієї дати особи, які споживають менше ніж 5 м3 води на добу, вже не зобов’язані отримувати дозвіл на спеціальне водокористування. Це правило поширюється на використання води для всіх потреб, окрім єдиної — виробництва напоїв та фасованої питної води: у такому разі особа має отримувати дозвіл на спеціальне водокористування, видобуваючи будь-який обсяг води.
Зверніть увагу! Коли воду використовує вторинний водокористувач (орендар нежилого приміщення), це не є спеціальним водокористуванням і не потребує отримання дозволу на спеціальне водокористування, якщо він споживає до 5 м3 на добу. Якщо орендар перевищить визначений обсяг використання води, він зобов’язаний отримати дозвіл на спеціальне водокористування і стає платником відповідної рентної плати, або ж укласти договір водопостачання та/або водовідведення з первинними водокористувачем та сплачувати останньому за таким договором.
Без дозволу на спеціальне водокористування вторинні водокористувачі (абоненти), які отримують воду із водозабірних споруд первинних водокористувачів і скидають стічні води в їх системи, мають право використовувати воду на підставі договору про водопостачання (поставку води) та/або про водовідведення (ст. 42 ВК).
Юридичні колізії
Для тих, хто хоче полоскотати собі нерви і посперечатися з органом контролю, можемо запропонувати буквальне тлумачення ПК щодо визнання платників рентної плати за спеціальне водокористування.
Отже, «…платниками рентної плати за спеціальне використання води є водокористувачі — суб’єкти господарювання незалежно від форми власності: юридичні особи…, а також фізичні особи — підприємці, які використовують воду, отриману шляхом забору води з водних об’єктів (первинні водокористувачі) та/або від первинних або інших водокористувачів (вторинні водокористувачі), та використовують воду для потреб гідроенергетики, водного транспорту і рибництва» (п. 255.1 ПК).
Зважаючи на зміст цього пункту будь-яка особа, щоб бути платником рентної плати за спеціальне використання води, має відповідати (одночасно) таким критеріям:
- бути суб’єктом підприємництва (юридичною або фізичною особою):
- бути первинним водокористувачем (використовувати самотужки добуту воду) або вторинним водокористувачем (отримувати воду від первинного водокористувача):
- використовувати воду — винятково! —для потреб гідроенергетики, водного транспорту і рибництва.
Крім того, зі складу платників вилучили тих водокористувачів, які використовують воду винятково для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб (п. 255.2 ПК). При цьому термін «санітарно-гігієнічні потреби» означає «…використання води в туалетних, душових, ванних кімнатах і умивальниках та використання для утримання приміщень у належному санітарно-гігієнічному стані». Такий виняток означає, що особи, які використовують воду винятково для санітарно-гігієнічних потреб, за жодної умови не зобов’язані платити за спеціальне використання води. Проте, це аж ніяк не означає, що ті особи, які використовують воду з іншою метою, автоматично стають платниками цього податку.
Увага! Якщо орендар та орендодавець уклали договір на поставку води, орендар стає вторинним водокористувачем і має платити ренту за воду, якщо він не уклав договору з первинним водокористувачем про водопостачання та/або водовідведення.
Якщо виходити з того, що всі особи, які використовують воду не для санітарно-гігієнічних потреб, є платниками, мусимо визнати нікчемність, тобто юридичну непотрібність існування, пункту 255.1 ПК. Достатньо було б пункту 255.2 ПК, щоб дійти висновку: решта осіб, не зазначені в цьому пункті, є платниками.
Тобто є коло осіб, які не підпадають під ознаки ані пункту 255.1, ані пункту 255.2 ПК. І такі особи не стають автоматично платниками, хоча б тому, що на них обов’язок сплачувати рентну плату за спеціальне використання води мав би покласти власне Податковий кодекс (ст. 15 ПК). А він не містить норми, яка покладала б цей обов’язок на всіх осіб, що не підпадають під визначення пункту 255.2 ПК..
Розуміють це й податківці. На їх думку, суб’єкт господарювання, використовуючи воду в орендованому приміщенні, в т. ч. у квартирі, яка належить фізичній особі, для провадження господарської діяльності, є платником рентної плати за спеціальне використання води, якщо уклав договір на поставку води з водокористувачем — постачальником води. Якщо такого договору немає, рентну плату обчислює і сплачує безпосередньо водокористувач-постачальник за обсяг води, що фактично використав суб’єкт господарювання — орендар (ЗІР, категорія 121.01).
Така позиція цілком відповідає положенням підпункту 255.11.2 ПК. За цією нормою рентну плату обчислюють за фактичний обсяг використаної води (підземної, поверхневої, отриманої від інших водокористувачів) водних об’єктів з урахуванням обсягу втрат води в їх системах водопостачання, визначених у дозволі на спеціальне водокористування, лімітів використання води, ставок рентної плати і коефіцієнтів. За обсяг води, яку водокористувач-постачальник передав іншим водокористувачам без укладення з ними договору на поставку води, рентну плату обчислює і сплачує такий водокористувач-постачальник.
Тобто, якщо орендар сплачує орендодавцеві плату за воду у складі відшкодування комунальних послуг, платником рентної плати за спеціальне використання води є орендодавець. Але якщо орендар та орендодавець уклали договір на поставку води, орендаря вважають вторинним водокористувачем і він має сплачувати за воду відповідно до вказаного договору.
РЕЗЮМЕ
Отже, в описаній ситуації орендар нежитлового приміщення, який використовує воду для виготовлення лікарської сировини, не є платником рентної плати за спеціальне використання води.
* Відповідні зміни внесено до статті 48 ВК Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, що регулюють відносини, пов’язані з одержанням документів дозвільного характеру щодо спеціального водокористування» від 07.02.2017 № 1830-VII.