Недійсні правочини та їх податкові наслідки


Опубліковано в газеті “Бухгалтерія” № 37 (1024), 10 вересня 2012 року, стор.51-55

Нормативна база

ЦКУ

Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV

ГКУ

Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV

ГПКУ

Господарський процесуальний кодекс України від 06.11.1991 р. № 1798-XII

ЦПКУ

Цивільний процесуальний кодекс України від 18.03.2004 р. № 1618-IV

КАСУ

Кодекс адміністративного судочинства України від 06.07.2005 р. № 2747-IV

ПКУ

Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI

Закон № 2756

Закон України від 02.12.2010 р. № 2756-VI «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв’язку з прийняттям Податкового кодексу України»

 

«З хворої голови на здорову». Саме таким народним висловом найяскравіше можна проілюструвати перекладання податківцями своїх задач на платників податків. Замість того, аби стягувати кошти із засновників фіктивних фірм, а такі правові механізми у них є, податківці фактично зобов’язують добросовісних платників платити за тих самих засновників. І підставою для цього є не факт правопорушення, а факт того, що з добросовісного платника можна щось отримати і лише через те, що він у недобросовісного щось придбав. Якщо така практика не буде припинена (наприклад, в Болгарії практикуючі адвокати мені розповідали про те, що вони пройшли цей етап 5 років тому), то скоро, купуючи хліб в супермаркеті, ми ризикуватимемо тим, що нас примусять сплатити ПДВ замість супермаркету, якщо з якихось причин той не заплатить сам. От було би наглядно, аби таким покупцем хліба виявися хтось з вищих чиновників ДПСУ. Можливо тоді вони би зрозуміли алогічність своїх дій.

Для того, аби перекласти невиконаний обов’язок фіктивного контрагента на добросовісного платника податків, податківці сьогодні просто зазначають в акті перевірки, що на їх думку, підтверджену якимись там собі поясненнями фізичних осіб, що договір, укладений з таким контрагентом, є «нікчемним». Формулювання при цьому в актах ДПІ з різних областей України дуже схожі. Мабуть вони мають такі шаблони.

 

Правочини та податки.

 

На відміну від попереднього податкового законодавства ПКУ дав податківцям новий «законний» інструмент щодо нікчемності договорів у вигляді другої частини п.140.2. ст.140. Відповідно до названої норми у редакції, що була чинною до 1 липня 2012 року, за певних обставин платник податку – продавець та платник податку – покупець повинні здійснити перерахунок доходів або витрат (балансової вартості основних засобів). Такий перерахунок проводиться, зокрема, «у звітному періоді (періодах), в якому витрати та доходи (балансова вартість основних засобів) за правочином, визнаним недійсним, були враховані в обліку сторони правочинуу разі визнання правочину судом недійсним як такого, що порушує публічний порядок, є фіктивним».

У ПКУ усі правочини, дефекти яких мають податкові наслідки, поділено на дві групи в залежності від підстав недійсності:

¨             ті, що є недійсними тому, що порушують публічний порядок, є фіктивними, про які було вказано вище, та

¨             ті, що визнані недійсними з інших підстав.

Відрізняються ці дві групи одна від одної, перш за все, періодом, у якому платник податків повинен здійснити перерахунок доходів та витрат. Для першої групи таким податковим періодом є звітний період, в якому витрати та доходи (балансова вартість основних засобів) за правочином були враховані в обліку сторони правочину. Зрозуміло, що у випадку коли за такий період платник податку вже відзвітувався, то такий перерахунок потягне за собою фінансові санкції (у тому числі за попередні періоди). Для другої ж групи обов’язок перерахунку пов’язується із звітним періодом, в якому рішення суду про визнання правочину недійсним набуло законної сили. Зрозуміло, що податківцям зручніше користуватися першою групою договорів, визнаючи їх нікчемними самостійно при перевірках. Для цього не потрібно витрачати час, звертаючись до суду, та ризикувати, адже суд не завжди визнає недійсними ті правочини, які би хотіли податківці. Крім того, є підстави для стягнення не лише податків, а й штрафних санкцій.

 

Який правочин є фіктивним?

 

Тепер слід з’ясувати, що таке правочин, «що порушує публічний порядок, є фіктивним», та хто вирішує, що конкретний правочин є саме таким? Норма п.140.2 ст.140 виписана таким чином, що поняття «фіктивний правочин» можна розглядати:

¨         або як самостійне поняття, окреме від поняття «правочин, що порушує публічний порядок»;

¨         або ж таким чином: «фіктивним є правочин, що порушує публічний порядок».

Тобто у другому варіанті поняття «фіктивний» пояснює поняття «правочин, що порушує публічний порядок». І з точки зору лексичної побудови п.140.2 ст.140 ПКУ другий варіант є логічнішим. Але чи правильно це?

Відповідно до частини першої ст.228 ЦКУ, «правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, АР Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним». Правочин, який порушує публічний порядок, відповідно до частини другої ст.228 ЦКУ, є нікчемним. А відповідно до частини другої ст.215 ЦКУ нікчемний правочин – це правочин, недійсність якого встановлена законом. У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається. Але до правочинів, що укладені з недодержання вимоги щодо відповідності їх інтересам держави і суспільства, його моральним засадам нікчемність застосована бути не може, так як відповідно до ч.3 ст.228 ЦКУ такий правочин може бути визнаний недійсним лише у судовому порядку.

А відповідно до ст.234 ЦКУ «фіктивним є правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином». І визнати такий правочин фіктивним також може тільки суд.

Виходячи з того, що визнати правочин таким, що порушує публічний порядок, суд не може, а визнати правочин фіктивним чи таким, що укладений з недодержанням вимоги щодо відповідності його інтересам держави і суспільства, не можна без суду, говорити про те, що аналізовані поняття є синонімами, тим більше говорити, що фіктивний правочин є нікчемним просто абсурдно.

Та податківці при перевірках тим не переймаються. В актах перевірки вони вказують, зазвичай, правочин, укладений з фіктивним контрагентом є нікчемним.

Зміни до ПКУ з 1 липня.

 

Відповідно до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» від 24.05.2012 р. № 4834-VI (далі – Закон № 4834-VI)  в абзаці третьому пункту 140.2 ПКУ слова «як такого, що порушує публічний порядок, є фіктивним» були виключені з 1 липня 2012 року. Починаючи з вказаної дати, перерахунок доходів та витрат (балансової вартості основних засобів) повинен проводиться сторонами договору у звітному періоді (періодах), в якому витрати та доходи (балансова вартість основних засобів) за правочином, визнаним недійсним, були враховані в обліку сторони правочину, у разі визнання судом правочину недійсним з будь-яких підстав, а не лише з підстави порушення ним публічного порядку, його фіктивності. Тобто, коло підстав, з яких визнання договору недійсним має податкові наслідки у вигляді обов’язку здійснити перерахунок доходів та витрат, розширилося до необмеженого. Вірніше сказати до усіх підстав, встановлених чинним законодавством, і обмежується лише ними.

Питання щодо перехідних положень Законом № 4834-VI не врегульовано. Отже платникам податків доведеться, очікуючи роз’яснень ДПСУ та формування судової практики, самим визначатися з виникненням обов’язку здійснювати вказані перерахунки.

З усього кола ситуацій, які доведеться тлумачити на практиці, можна виділити дві основні групи:

1. Ті ситуації, що стосуються дати набрання сили судовим рішенням про визнання договору недійсним.

2. Та ті, що стосуються дати укладення недійсного договору.

 

Щодо ситуацій, пов’язаних із датою набрання сили судовим рішенням, слід виходити з того, що судові рішення, які набрали законної сили до 1 липня 2012 року, не є підставою виникнення обов’язку платника податку здійснювати перерахунок доходів та витрат, якщо договір було визнано недійсним з будь-якої іншої підстави, ніж укладення договору, що порушує публічний порядок, є фіктивним. Тобто, у зв’язку з набранням з 1 липня 2012 року сили нормою ПКУ, якою розширено коло підстав недійсності договорів, не виникають податкові наслідки стосовно судових рішень, що набули законної сили до 1 липня 2012 року.

Цей висновок ґрунтується на тому, що, по-перше, відповідно до ст.58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом’якшують або скасовують відповідальність особи. Ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення. А по-друге, Закон № 4834-VI не містить положень, які би поширювали його дію на судові рішення, що набули сили у періоді до набрання ним чинності, з настанням відповідних податкових наслідків.

 

Дещо складнішим є питання щодо визнання договорів, укладених до 1 липня 2012 року, але визнаних судовим рішенням, що набрало законної сили вже після вказаної дати, недійсними з підстави, іншої ніж визнання його таким, що порушує публічний порядок, є фіктивним. Відповідно до абзацу третього п.140.2. ПКУ у редакції, чинній до і після 1 липня 2012 року, у разі визнання судом правочину недійсним перерахунок доходів та витрат (балансової вартості основних засобів) проводиться сторонами у звітному періоді (періодах), в якому витрати та доходи (балансова вартість основних засобів) за правочином, визнаним недійсним, були враховані в обліку сторони правочину. Отже, податкові наслідки нова редакція абзацу третього п.140.2. ПКУ має для того періоду, у якому були враховані доходи і витрати. І якщо такий період мав місце до 1 липня 2012 року, то для платника податку, який зобов’язаний перерахувати витрати, настають негативні наслідки у вигляді відповідальності, так як його податкові витрати, що зменшили базу оподаткування минулого періоду, сформовані неправомірно, з порушенням норм ПКУ. Але ж на той час абзац третій п.140.2. ПКУ вважав правопорушенням з боку платника податків визнання недійсним договору лише з підстави порушення публічного порядку, його фіктивності. У такому разі слід застосувати частину 2 ст.58 Конституції Україні, відповідно до якої ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення. А визнання договору недійсним з інших підстав порушенням податкового законодавства у періодах до 1 липня 2012 року не визнавалося і відповідальності не тягло.

 

Ще більше непорозумінь має викликати залишення в абзацу 4 п.140.2 ПКУ. Адже він по суті дублює абзац третій. Лише наслідки має інші: відповідно до третього абзацу перерахунок доходів та витрат повинен бути здійсненим у періоді, коли вони були враховані в обліку платника податків, а відповідно до четвертого абзацу – у періоді набрання законної сили рішенням суду. Якщо раніше ці наслідки залежали від підстав визнання недійсним договору, то тепер така різниця відсутня. Адже «визнання договору недійсним» (абзац третій) та «визнання договору недійсним з інших підстав» (абзац четвертий) абсолютно нічим не відрізняються. Так як в абзаці 3 не вказано підстави, то не можна визначити інші підстави в абзаці 4.

Цілком логічним було би виключення в абзаці третьому пункту 140.2 слів «як такого, що порушує публічний порядок, є фіктивним» з одночасним виключенням й абзацу четвертого цього ж пункту. А оскільки цього не було зроблено, то лише практика покаже, хто і як зуміє прочитати третій та четвертий абзаци п.140.2. ПКУ у сукупності, та яким чином вони будуть розмежовані. Це зробити податківцям усе одно доведеться, так як саме від цього залежить право податкових органів застосовувати санкції.

 

ВИСНОВОК: до того часу поки складеться практика платникам податків варто, посилаючись на редакцію абзацу 4 п.140.2. ПКУ, наполягати на тому, що обов’язок здійснювати перерахунок доходів та витрат стосовно договорів визнаних у судовому порядку недійсним виникає лише в тому випадку, коли він був визнаний недійсним, як такий, що порушує публічний порядок, є фіктивним. У всіх інших випадках визнання договору недійсним є сенс посперечатися з податківцями.

 

Фіктивний правочин і безтоварна операція.

 

Як свідчить практика, нікчемним договором податківці вважають договір, укладений з фіктивним підприємцем/підприємством в результаті якого операція, оформлена первинними документами набула ознаки безтоварності. При цьому фіктивність у судовому порядку вони не доводять. Їм досить листа з ДПІ контрагента, що той є «податковою ямою».

Судова практика стосовно обґрунтування безтоварності операцій, що склалася, знайшла своє відображення у Довідці ВАСУ від 15.04.2010 р.[1]. Безтоварність операції для ВАСУ означає відсутність її реального характеру. Нагадаємо, що відповідно до ст.234 ЦКУ фіктивним є правочин, який вчинено саме без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином. ВАСУ чітко вказав, що для визнання відсутності реального характеру у операції потрібні наступні ознаки:

¨      неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

¨      відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

¨      облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов’язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій;

¨      здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таке зазначення вказаних ознак у Довідці ВАСУ прямо вказує, на чому платнику податків слід зосередитися, аби в адміністративному суді його зрозуміли: на доведенні факту реальних наслідків, а не лише наміру їх створити. Пояснивши у суді, який товар закуповувався, як він доставлявся, які дозвільні та супровідні документи для транспортування цього товару оформлювалися, де він зберігався, як використовувався чи кому продавався далі і знову ж таки як цей товар було доставлено покупцеві, та підтвердивши усі ці факти належними первинними документами, дозволами (наприклад, дозвіл на перевезення небезпечних вантажів) та іншими документами, які з точки зору є письмовими доказами, платник податків має шанс отримати позитивну для нього постанову адміністративного суду.

При підготовці позовної заяви до адміністративного суду можна притримуватися такого алгоритму викладення фактів та підтвердження їх доказами: варто описати якомога детальніше «безтоварну», на думку податківців, операцію та кожен етап цієї операції підтвердити відповідними письмовими доказами, тобто документами.

Первинні документи бухгалтерського обліку повинні мати обов’язкові реквізити, перелік яких вказано у ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від16.07.1999 р. № 996-XIV. Тому при підготовці до суду варто звернути увагу на те, щоб документи, що додаються до матеріалів справи як докази були належним чином оформлені. Це також стосується і податкової накладної, перелік обов’язкових реквізитів якої містить п.201.1. ст.201 ПКУ.

Якщо в результаті матимете велику папку з такими документами, то судді легше буде повірити вам, аніж податківцям. Найбільш досвідченим суддям достатньо протягом 1 хвилини послухати відповідь представника у суді на запитання: «А що ж то за господарська операція була?», аби зрозуміти, чи дійсно та операція відбувалася в реальності, чи лише на папері. То ж багатогодинна підготовка представника до судового засідання може мати хвилинний результат, але досить ефективний результат. Не варто тим перейматися, адже, що швидше такого представника з його поясненнями зупинить суд, то більшою є впевненість у переконанні судді щодо реальності операції.

Висновок: представник платника податків повинен дуже досконало розумітися на тій операції, яку податківці вважають безтоварною.

 

Єдиний реєстр податкових накладних як доказ їх дійсності.

 

Фіктивність договору та особливо сумнівність права на податковий кредит в актах перевірки часто обґрунтовується нібито письмовими поясненнями керівника та бухгалтера про те, що вони не підписували такі податкові накладні. Це, у свою чергу, в акті перевірки тлумачиться як відсутність обов’язкових реквізитів податкової накладної, що призводить до відсутності права покупця на податковий кредит.

Але при цьому досить часто ігнорується той факт, що не лише власноручний підпис на податковій накладній свідчить про те, що підприємство контрагент свої податкові зобов’язання задекларувало, а й реєстрація таких податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).

Так, відповідно до п.201.10. ст.201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку – продавець товарів/послуг зобов’язаний надати покупцю податкову накладну після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. З 1 січня 2012 року у ЄРПН повинні бути зареєстровані податкові накладні, у яких сума ПДВ більше 10 тисяч гривень.  Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Таким чином, наявність такої квитанції в електронному вигляді в текстовому форматі і сам факт знаходження податкової накладної в ЄРПН є доказом того, що вона видана продавцем, а не будь-ким ще.

Відповідно до п.5 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 р. № 1246, продавець складає податкову накладну та/або розрахунок коригування у форматі (відповідно до стандарту), затвердженому ДПСУ, з використанням спеціалізованого програмного забезпечення. Після складення податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі на них накладається електронний цифровий підпис посадових осіб платника податку у такому порядку: першим – електронний цифровий підпис головного бухгалтера (бухгалтера) або електронний цифровий підпис керівника; другим – електронний цифровий підпис, що є аналогом відбитка печатки продавця.

Це право може не може бути делеговано іншим особам без того аби в ДПІ про це не знали. Для делегування права підпису податкової накладної іншій посадовій особі, продавець отримує засоби електронного цифрового підпису в акредитованих центрах сертифікації ключів для такої особи та подає податковому органові за місцем реєстрації посилені сертифікати електронного цифрового підпису зазначеної особи.

Таким чином, враховуючи вимоги зазначеного Порядку, можна стверджувати, що реєстрація податкових накладних контрагента в ЄРПН здійснюється виключно уповноваженими особами такого контрагента і ніким іншим. У такому разі втрачається увесь глузд та логіка у твердженні податківців про те, що керівник чи уповноважена ним на підписання податкових накладних особа вперше бачить паперовий варіант податкової накладної, електронна версія якої ним же внесена до ЄРПН.

 

Судове рішення як факт реальності операції.

 

Окрім наведених вище первинних документів, дозволів та інших письмових доказів, на допомогу може прийти суд іншої юрисдикції, рішенням якого також можна підтверджувати факт реальності господарської операції в адміністративному суді. Згідно із ст.72 КАСУ обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини. Наприклад, якщо контрагент, щодо якого можуть виникнути сумніви, постачає товарів на 10 мільйонів гривень, то розрахувавшись з ним на 99,99%, тобто сплативши йому 9 999 000 гривень, можна відмовитися (звісно ж формально) оплатити залишок у розмірі 1 тисячі. При цьому можна його попросити звернутися до господарського суду чи загального суду загальної юрисдикції (процесуальні питання підвідомчості такого спору не розглядатимемо, бо це питання не складне та й не принципове у даному випадку) з позовом про стягнення цієї 1 тисячі гривень. Відповідачеві у цьому разі слід заперечувати тим, що позивач не постачав взагалі нічого і 9 999 000 гривень йому були перераховані ні за що. Безглуздо робити це, отримавши реально товар, але виправдано з точки зору мети такої дії. Суд, розглядаючи даний спір, змушений буде не лише перевірити, а й встановити факт поставки. Це випливає, наприклад, із ст.84 ГПКУ, відповідно до якої у мотивувальній частині вказуються обставини справи, встановлені господарським судом, а також докази, на підставі яких прийнято рішення. А відповідно до ст.32 ГПКУ доказами у справі є будь-які фактичні дані, на підставі яких господарський суд у визначеному законом порядку встановлює наявність чи відсутність обставин, на яких ґрунтуються вимоги і заперечення сторін, а також інші обставини, які мають значення для правильного вирішення господарського спору. Отже, в рішенні господарського суду про стягнення на користь контрагента останньої тисячі гривень буде встановлено факт реальності поставки товару, його оплати та виникнення залишкового боргу за нього.

Відповідно до ст.213 ЦПКУ рішення суду повинно бути законним і обґрунтованим. Обґрунтованим при цьому вважається рішення, ухвалене на основі повно і всебічно з’ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні. Поняття доказів у цивільному процесі принципово не відрізняється від цього поняття у процесі господарському.

А якщо взагалі складуться гарні стосунки із судом, то можна подати клопотання про залучення у справу ДПІ, як третьої особи на боці відповідача. У випадку, коли суд задовольнить таке клопотання, рішення суду буде на 100% таким, що підпадає під ознаки ст.72 КАСУ. Якщо ж суд відмовить у такому залученні податківців у справу, можна використати судове рішення в адміністративному процесі наступним чином:

1. Посилаючись на ст.72 КАСУ, пояснювати, що таким рішенням господарського суду чи загального суду встановлено обставини щодо позивача в адміністративній справі і ці обставини підтверджують реальність операції. У такому разі слід говорити про судову преюдицію, або про преюдиціальне значення вказаного судового рішення.

2. А можна, посилаючись на ст.69 КАСУ, погодитися на те, що принаймні доказом, якщо й не преюдицією, вказане судове рішення все ж таки є. Відповідно до вказаної норми доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі, у тому числі й письмових доказів. Письмовими доказами згідно із ст.79 КАСУ є документи (у тому числі електронні документи), акти, листи, телеграми, будь-які інші письмові записи, що містять в собі відомості про обставини, які мають значення для справи.

Таким чином, факт реальності операції, встановлений судовим рішенням про стягнення останньої тисячі гривень заборгованості, повинен бути прийнятим адміністративним судом як обставина, що не підлягає доказуванню, або принаймні, як доказ реальності такої господарської операції.

 

ГКУ про фіктивність.

Увагу варто звернути на нову ст.551 ГКУ із досить багатомовною назвою «Фіктивна діяльність суб’єкта господарювання» (ГКУ було доповнено статтею 551 згідно із Законом № 2756). І саме ця стаття надаватиме податківцям додатковий інструмент для виконання покладених на них фіскальних планів. У вказаній ст.551 наведено ознаки фіктивності, що дають підстави для звернення до суду про припинення юридичної особи або припинення діяльності фізичною особою – підприємцем, в тому числі визнання їхніх реєстраційних документів недійсними. Отримавши скоріше за все у фактично «безконфліктній» справі відповідне рішення суду, податківці, що є цілком логічним, поставлять під сумнів усі правочини, вчинені з таким суб’єктом підприємництва іншими платниками податків. Факт фіктивності контрагента навряд чи не буде використаний податківцями для визнання фіктивними і договорів, укладених з ним, а отже й для перерахунку витрат та доходів платників податків, які фіктивними не є.

То ж треба бути уважним та слідкувати за тим, щоб, принаймні на момент здійснення господарської операції контрагент не був визнаний фіктивним за позовом податківців. У свою ж чергу при оскарженні податкового повідомлення рішення варто вказати про відсутність судового рішення про припинення юридичної особи контрагента чи припинення діяльності фізичної особи на підставі фіктивного підприємництва. Без такого судового рішення визнання фіктивності контрагента, а значить і визнання договорів, укладених з ним нікчемними, а операцій безтоварними буде неправомірним.

 

 

 


[1] Довідка ВАСУ про результати вивчення та узагальнення практики застосування адміністративними судами окремих норм Закону України «Про податок на додану вартість» від 15 квітня 2010 року. Опубліковано: Бухгалтерія. – 2010. – № 21. – С.58-61.