Останній день лютого 2022 року. Підприємцю з Києва телефонують податківці з Івано-Франківська і повідомляють: «Ви тут у нас зареєстровані за неосновним місцем господарської діяльності. Ми хочемо Вас перевірити». Підприємець відповідає: «Немає питань. Приїздіть до Києва і перевіряйте. Я на Вас чекатиму». Уявіть собі: перестрілка на проспекті Перемоги, підбиті рашистські танки в районі Святошино. А тут податкова перевірка. Мабуть, не дуже вчасно…

Заборона перевірок (мораторій)

Зважаючи на описану ситуацію, законодавець вирішив не ризикувати життям платників податків та працівників контролюючих органів і просто заборонив проведення податкових перевірок. Спочатку, завдяки Закону України від 03.03.2022 р. № 2118-IX, підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ доповнили пунктом 69, яким визначили деякі особливості справляння податків і зборів, зауваживши, що норми цього пункту застосовують «тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України». У початковій редакції пп. 69.2 зазначеного пункту було сказано чітко й категорично: «податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються». Проте в такій редакції ця норма проіснувала недовго: з 7 по 17 березня поточного року. Законом України від 15.03.2022 р. № 2120-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» (далі — Закон № 2120) пп. 69.2 було викладено в новій редакції і до загального правила додано винятки, а Законами України від 24.03.2022 р. № 2142-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» та від 12.05.2022 р. № 2260-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (далі — Закон № 2260)  перелік винятків з цього пункту, тобто перелік тих перевірок, які законодавець дозволив здійснювати,  розширено. Закон № 2260 набрав чинності 27.05.2022 р.

Отже, під час воєнного стану законодавець залишив дозвіл на проведення:

• будь-яких камеральних перевірок (до набрання чинності Законом № 2260 були дозволені лише перевірки декларацій або уточнюючих розрахунків (у разі їх подання), до яких платник подав заяву про повернення суми бюджетного відшкодування і показники яких сформував на підставі податкових накладних та/або розрахунків коригування, складених і зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних, та/або митних декларацій та перевірки податкових декларацій платників єдиного податку четвертої групи);
• деяких видів документальних позапланових перевірок (докладніше — далі);
• фактичних перевірок.

Якщо в результаті проведення перевірок будуть виявлені порушення податкового законодавства, то відповідальність не відкладатиметься на післявоєнний час. Проте позиція законодавця щодо відповідальності зазнала кардинальної зміни (див. порівняння двох редакцій останнього абзацу пп. 69.2 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). З редакції останнього абзацу зазначеного підпункту, що діяла у період з 16.04.2022 р. по 26.05.2022 р. випливало, що навіть положення щодо форс-мажору не допоможуть уникнути відповідальності. Це виглядало не надто логічно і надто несправедливо. У чинній редакції підпункту форс-мажорні обставини реабілітовано. І ще одне: до 27.05.2022 р. аналізована норма поширювалася лише на фактичні перевірки, після зазначеної дати вона стосується усіх дозволених видів перевірок.

 

Останній абзац підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ

 

У період з 16.04.2022 р. по 26.05.2022 р.

З 27.05.2022 р.

У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення фактичних перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за якими покладено на контролюючі органи, а вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), у такому випадку не застосовуються, у тому числі положення підпункту 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу.

У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

 

Слід нагадати, що відповідно до пп. 112.8.9 ПКУ обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є, зокрема, вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору).

Листом від 28.02.2022 р. № 2024/02.0-7.1 Торгово-промислова палата України підтвердила, що військова агресія російської федерації проти України, яка стала підставою введення воєнного стану з 24.02.2022 р., «є надзвичайними, невідворотними та об’єктивними обставинами для суб’єктів господарської діяльності та/або фізичних осіб по договору, окремих податкових та/чи інших зобов’язань / обов’язків, виконання яких/-го настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання відповідно яких/-го стало неможливим у встановлений строк внаслідок настання таких форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили)». Проте, як бачимо, у зазначеному листі ТПП йдеться не про всі податкові зобов’язання / обов’язки, а лише про окремі¹.

 

Виноска: ¹Докладніше про це див.: Єфімов О. Форс-мажор під час війни. Що потрібно знати бізнесу // Фінансовий директор компанії. — 2022. — № 4.

https://e.fdk.net.ua/finansovyy-dyrektor-kompaniyi-2022-4/fors-mazhor-pid-chas-viyny-shcho-potribno-znaty-biznesu

 

«Ковідний» мораторій на перевірки

Відповідно до п. 52² підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ в редакції, що діяла до 24.02.2022 р., було встановлено мораторій на проведення документальних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, установленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім певної категорії перевірок. І цей мораторій пройшов навіть випробування судом, коли КМУ своєю постановою від 03.02.2021 р. № 89 намагався скоротити строк його дії. Однак рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 26.01.2022 р. у справі № 640/18314/21 ця постанова КМУ була визнана нечинною. Тож підстав для уведення нового мораторію — «воєнного» нібито і не вбачалося.

Проте відповідно до п. 2 розд. ІІ Закону № 2120 дію п. 52² підрозд. 10 розд. XX ПКУ зупинено на період дії воєнного, надзвичайного стану. Як результат, маємо зупинення дії «ковідного» мораторію на перевірки на період воєнного, надзвичайного стану.

Очевидно, що за таких хитрих законодавчих конструкцій «ковідний» мораторій має відновитися після закінчення дії воєнного стану за умови, що ще діятиме в Україні «ковідний» карантин, адже він (мораторій) діє до закінчення карантину, а карантин поки що встановлено до  31.08.2022 р. (це зазначено в п. 1 постанови КМУ від 09.12.2020 р. № 1236 з урахуванням змін, внесених постановою КМУ від 27.05.2022 р. № 630).

Документальні перевірки під час війни

Відповідно до  Закону № 2260 навіть під час війни мають проводитися документальні позапланові перевірки:

• на звернення платника податків;
• з підстав, визначених пп. 78.1.7 (реорганізація чи припинення юридичної особи) та 78.1.8 (подано заяву щодо відшкодування ПДВ) ПКУ;
• у разі, якщо отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями.

Якщо такі перевірки були розпочаті та не завершені до 24.02.2022 р., вони поновлюються та закінчуються протягом 60 днів з дня, наступного за днем набрання чинності Законом № 2260 (тобто, з 30.05.2022 р., оскільки Закон набрав чинності 27.05.2022 р., а 28.05.2022 р. — субота). Такі перевірки поновлюються на невикористаний строк.

Документальні позапланові перевірки під час дії воєнного стану проводяться за наявності під час проведення перевірок безпечного:

• доступу, допуску до територій, приміщень та іншого майна, що використовуються для провадження господарської діяльності та/або є об’єктами оподаткування, або використовуються для отримання доходів (прибутку), або пов’язані з іншими об’єктами оподаткування такими платниками податків;
• доступу, допуску до документів, довідок про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншої інформації, пов’язаної з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансової і статистичної звітності у порядку та на підставах, визначених законом;
• проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.

Перебіг строків давності

За загальним правилом (ст. 102 ПКУ) контролюючий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов’язань платника податків у випадках, визначених ПКУ, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня — у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39² ПКУ), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної п. 133.4 ПКУ, та/або граничного строку сплати грошових зобов’язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, — за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов’язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов’язання (включно із нарахованою пенею), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації або уточнюючої декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов’язань, у межах поданих уточнень, за такою податковою декларацією протягом 1095 днів (2555 дня — у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39² ПКУ) з дня подання уточнюючого розрахунку (декларації).

Проте відповідно до пп. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Виходить, що «ковідний» мораторій на період воєнного, надзвичайного стану зупинено, і норму щодо зупинення строків давності, передбачених статтею 102 ПКУ, також зупинено (п. 52² підрозд. 10 розд. XX ПКУ ). Проте уведено норму «воєнного» мораторію, включно із зупиненням строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

До того ж, відповідно до п. 102.9 ПКУ на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що вводиться в Україні, зупиняється перебіг строків, визначених ПКУ, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Цим пунктом ст. 102 доповнено відповідно до Закону № 2120, який набрав чинності з 17.03.2022 р.

Це означає, що період у 1095 днів від 18 березня 2020 року у зворотному напрямі повністю може бути перевірений під час документальних перевірок, які проводитимуться відповідно до Закону № 2260. Тобто податківцям дозволили перевіряти платників податків за всі періоди, за які вони мали звітувати після 19 березня 2017 року.

І скорочуватися такий період у частині «доковідного» часу почне лише тоді, коли КМУ скасує карантин. Але якщо не скасує, а продовжить, то строки перевірки лише зростатимуть, позаяк зі скасуванням воєнного стану автоматично поновить дію «карантинне» зупинення строків.

Втім, Законом № 2260 п. 102.9 ПКУ дещо змінено. У наведеній далі цитаті доданий текст виділено напівжирним курсивом.

 

На період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що вводиться в Україні, зупиняється перебіг строків, визначених цим Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

Пункт 102.9 ПКУ

 

 

Документальні перевірки: планові та позапланові

Позаяк заборону на проведення одного з видів документальних перевірок скасовано, нагадаємо дещо про перевірки з довоєнного і доковідного життя.

Відповідно до пп. 75.1.2 ПКУ «документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов’язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків».

Документальна перевірка може проводитися за планом-графіком (планова перевірка). Тож заплановані на 2022 рік перевірки за наявності відповідних адміністративних ресурсів будуть проведені у 2022 році. Платникам податків радимо пошукати себе у плані-графіку перевірок на 2022 рік і підготуватися до зустрічі представників контролюючих органів.

А може документальна перевірка бути ще й позаплановою, тобто такою, що проводиться за наявності певних підстав для цього.

Крім того, документальні планові і позапланові перевірки можуть бути виїзними, тобто проводитися за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об’єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка, а можуть проводитися в приміщенні контролюючого органу (невиїзна перевірка).

Документальна планова перевірка: порядок проведення

Порядок проведення документальної планової перевірки врегульовано ст. 77 ПКУ і полягає він у тому, що для її проведення обов’язковим є її передбачення у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. Щоб потрапити до цього плану-графіка, платник податків «повинен» мати ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Залежно від ступеня ризику потрапити до такого плану-графіка можна раз на один, два чи три роки.

Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків у новій, чинній, редакції затверджено наказом Міністерства фінансів України від 07.09.2020 р. № 548. Відповідно до цього Порядку формування переліку платників податків до плану-графіка проводиться за критеріями ризиків.

Документальна позапланова перевірка: порядок проведення

Для проведення позапланової перевірки надзвичайно важливим є питання підстав для її проведення, а саме:

• отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного та податкового законодавства, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов’язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються конкретні порушення, протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту;
• платник податків не подав в установлений законом строк податкової звітності;
• виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту;
• інші підстави, перелічені у п.78.1 ПКУ.

Те, що немає зазначених підстав для позапланової перевірки, є саме собою підставою для недопуску представників контролюючого органу до перевірки та підставою для оскарження наказу про її проведення. Варто мати на увазі, що у разі проведення позапланової перевірки ПКУ не вимагає дотримання 10-ти денного строку для повідомлення про це платника податку.