Відповідь: Відповідно до ст.116 Цивільного кодексу України учасники господарського товариства мають право зокрема брати участь у розподілі прибутку товариства і одержувати його частину (дивіденди). Аналогічно це право складає частину корпоративних прав, передбачених ст.167 Господарського кодексу України, відповідно до якої корпоративні права – це права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.

Відповідно до ст.26 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» від 06.02.2018 № 2275-VIII (далі – Закон про ТОВ) виплата дивідендів здійснюється за рахунок чистого прибутку товариства особам, які були учасниками товариства на день прийняття рішення про виплату дивідендів, пропорційно до розміру їхніх часток.

Виплата дивідендів здійснюється у строк, що не перевищує шість місяців з дня прийняття рішення про їх виплату, якщо інший строк не встановлений статутом товариства або рішенням загальних зборів учасників.

Ця норма викладена в імперативній формі, що має тлумачитися як обов’язкове дотримання пропорцій при виплаті дивідендів, а отже й як обов’язкову їх виплату всім учасникам, якщо вони виплачуються одному учаснику.

Отже, у разі якщо учасник, який не хоче чи не може отримувати дивіденди, свій вклад вніс повністю, то підстав не виплачувати йому дивіденди, чинне законодавство не передбачає. Навіть, якщо він на це дав згоду, чи навіть виявив бажання. Проте він може фактично не отримувати нараховані йому дивіденди. Тобто дивіденди йому можуть бути нараховані, але фактично не виплачені.

До того ж, оскільки нарахування дивідендів пов’язане зі сплатою податків, то контролюючий орган швидше за все, нарахує їх (податки), якщо цього не зробить ТОВ.

 

Відповідно до ст.509 ЦК України зобов’язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов’язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від вчинення певної дії (негативне зобов’язання), а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов’язку.

Сторонами у зобов’язанні ст.510 ЦКУ визнає боржника і кредитора.

Таким чином, виплата дивідендів учасникам ТОВ цілком відповідає правовідношенню, яке класифікується як зобов’язання. Кредитором у цьому зобов’язанні є учасник, який був таким учасником на день прийняття рішення про виплату дивідендів, а боржником у цьому зобов’язанні є саме ТОВ.  Тобто боржником є ТОВ, а кредитором – Учасник ТОВ.

 

Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, рахунок 67 «Розрахунки з учасниками» призначено для узагальнення інформації про розрахунки з учасниками та засновниками підприємства, що пов’язані з розподілом власного капіталу (дивіденди, повернення часток тощо).

При  цьому для обліку розрахунків за нарахованими дивідендами призначений субрахунок 671.

Отже, щодо того учасника, який не отримав дивіденди за кредитом субрахунку 671 буде відображений залишок у відповідному розмірі. До спливу позовної давності цей залишок не впливатиме на податкові наслідки, а потім його треба буде визнати безповоротною фінансовою допомогою, яка збільшує фінансовий результат до оподаткування.

 

Кредиторська заборгованість, за якою минув строк позовної давності, відповідно до пп.14.1.11. п 14.1. ст.14 Податкового кодексу набуває ознак безнадійної. А відповідно до пп.14.1.257. п.14.1. ст.14 ПКУ безповоротна фінансова допомога – це, у тому числі, сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.

 

Відповідно до п.12 Прикінцевих та перехідних положень Цивільного кодексу України під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), строки, визначені статтями 257, 258, 362, 559, 681, 728, 1293 ЦКУ, продовжуються на строк дії такого карантину. У цьому разі нас цікавить ст.257 ЦКУ, яка і встановлює загальний строк позовної давності у три роки. Як відомо, постановою КМУ № 1423 від 23.12.2022 Уряд через COVID-19 продовжив на всій території України дію карантину до 30 квітня 2023 року.

Таким чином, перебіг позовної давності по зобов’язаннях, що виникли після 12 березня 2020 року, розпочнеться не раніше 1 травня 2023 року, а закінчиться 30 квітня 2026 року. За умови, що Уряд знову не подовжить дію карантину.

Отже, нараховані на користь нерезидента дивіденди можуть абсолютно спокійно без податкових наслідків обліковуватися за кредитом рахунку 671 до їх виплати. Ймовірність того, що до вказаної дати не можна буде сплатити нерезиденту його частку дивідендів, оцініть самостійно.

 

Стосовно податку на репатріацію слід виходити з того, що згідно з пп.141.4.1. ст.141 ППКУ доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є, у тому числі дивіденди, які сплачуються резидентом.

Відповідно до пп.141.4.2. ПКУ резидент, у тому числі фізична особа – підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа – підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Якщо дохід виплачується нерезиденту у будь-якій формі, відмінній від грошової, або якщо податок на доходи нерезидента не було утримано з відповідного доходу під час виплати (у тому числі під час виплат доходів, прирівняних за цим Кодексом до дивідендів), такий податок підлягає нарахуванню та сплаті виходячи з такого розрахунку:

Пс = СД*100/(100 – СП) – СД, де:

Пс – сума податку до сплати;

СД – сума виплаченого доходу;

СП – ставка податку, встановлена цим підпунктом.

Таким чином, враховуючи положення зазначених норм ПКУ, утримувати та сплачувати податок на репатріацію слід під час його виплати, а не раніше. Але це твердження не виключає того, що податківці вимагатимуть сплати податку на репатріацію раніше. Аргументи, якими потрібно буде заперечувати податківцям, звісно є, але то вже інша тема.

 

Щодо спрямування суми дивідендів до додаткового капіталу слід виходити з того, що відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій рахунок 42 «Додатковий капітал» призначено для узагальнення інформації про суми, на які вартість реалізації випущених акцій перевищує їхню номінальну вартість, а також про вартість необоротних активів, безкоштовно отриманих підприємством від інших осіб, та інші види додаткового капіталу. За кредитом рахунку 42 «Додатковий капітал» відображається збільшення додаткового капіталу, за дебетом – його зменшення. Рахунок 42 «Додатковий капітал» має субрахунок 425 «Інший додатковий капітал». На субрахунку 425 «Інший додатковий капітал» обліковують інші види додаткового капіталу, які не можуть бути включені до інших субрахунків, зокрема капітал у сумі вартості необоротних активів, отриманих за договором оренди єдиних (цілісних) майнових комплексів.

Відповідно до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV доходи – це збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов’язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

У випадку прийняття рішення про спрямування невиплачених дивідендів до додаткового капіталу відбувається збільшення економічних вигод із зростанням власного капіталу.

І хоча в цьому разі збільшення таких вигод відбувається за рахунок внеску власника, не варто забувати що одночасно відбувається зменшення зобов’язань ТОВ, відбувається списання кредиторської заборгованості за дебетом рахунку 671 в кредит рахунку 425. І тут непросто буде заперечувати представникам контролюючого органу, які донарахують відповідний дохід зі збільшенням фінансового результату до оподаткування.

З іншого боку відбудеться подія, передбачена пунктом 141.4.2. ПКУ, а саме відбудеться виплата дивідендів у негрошовій формі, що потягне за собою обов’язок ТОВ сплатити податок на репатріацію.

Економічну доцільність рішення про спрямування невиплачених нерезиденту дивідендів оцінювати має той, хто приймає відповідне рішення. Однак існують й інші варіанти виходу із цієї ситуації економічно більш обґрунтованим шляхом. Наприклад, просто залишити невиплачені нерезиденту дивіденди як кредиторську заборгованість до того, моменту, коли відкриється можливість транскордонного переказу дивідендів на користь нерезидента.

 

  О.Єфімов,

Старший Партнер Адвокатського об’єднання «Адвокатська фірма «Єфімов та партнери», доктор філософії права, доцент, адвокат, аудитор, доцент кафедри приватного права, Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана, член Науково-консультативної ради при Верховному Суді