Опубліковано в газеті “Бухгалтерія” № 9 (1100), 3 березня 2014 року, стор.64-67

Нормативна база:
ПКУ
Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI
Порядок взаємодії
Порядок взаємодії органів державної податкової служби, місцевих фінансових органів та органів Державного казначейства України в процесі повернення платникам податків помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов’язань, затверджений наказом Державної податкової адміністрації України, Міністерства фінансів України, Державного казначейства України від 21.12.2010 р. № 974/1597/499, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.12.2010 р. за № 1386/18681
Порядок № 787
Порядок повернення коштів, помилково або надміру зарахованих до державного та місцевих бюджетів, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2013 № 787, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25.09.2013 р. за № 1650/24182
Інструкція № 276
Інструкція про порядок ведення органами державної податкової служби оперативного обліку платежів до бюджету, контроль за справлянням яких здійснюється органами державної податкової служби України, затверджена наказом Державної податкової адміністрації України від 18.07.2005 р. № 276, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.08.2005 р. за № 843/11123
Порядок № 882
Порядок взаємодії територіальних органів Міністерства доходів і зборів України, місцевих фінансових органів та територіальних органів Державної казначейської служби України у процесі повернення платникам податків помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов’язань, затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України, Міністерства фінансів України від 30.12.2013 р. № 882/1188, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 23.01.2014 р. за № 146/24923

Не завжди платники податків бувають зобов’язаними їх сплачувати. Буває й навпаки: вони мають право їх отримувати. Це відбувається тоді, коли вони той чи інший податок переплатили (сплатили надміру) або заплатили помилково. Отже, борг держави перед платником податку може виникнути з двох підстав: надмірної чи помилкової сплати податку.
Відповідно до пп.14.1.115. ст.14 ПКУ «надміру сплачені грошові зобов’язання – суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов’язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату». А згідно з пп.14.1.182. ст.14 ПКУ «помилково сплачені грошові зобов’язання – суми коштів, які на певну дату надійшли до відповідного бюджету від юридичних осіб (їх філій, відділень, інших відокремлених підрозділів, що не мають статусу юридичної особи) або фізичних осіб (які мають статус суб’єктів підприємницької діяльності або не мають такого статусу), що не є платниками таких грошових зобов’язань».
Що стосується податку на прибуток то він може бути:
надміру сплаченим, якщо його сплатив платник цього податку у розмірі більшому, ніж був зобов’язаний це зробити. Така ситуація можлива коли, наприклад, платник податку на прибуток, сплачуючи його відповідно до п.57.1. ст.57 ПКУ авансом рівними частинами протягом року, сплатив за результатами року більше, ніж повинен був сплатити відповідно до задекларованого податку;
або
помилково сплачений, якщо його сплатила особа, що не є платником цього податку, наприклад, на прохання податківців, які від них останнім часом доводиться чути платникам податків, його сплатив платник єдиного податку, звільнений від сплати податку на прибуток.
ПКУ у ст.43 передбачає право платника податку на повернення йому таких надміру чи помилково сплачених грошових зобов’язань. Згідно з цією нормою «помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов’язання підлягають поверненню платнику відповідно до цієї статті та статті 301 Митного кодексу України, крім випадків наявності у такого платника податкового боргу».
У цій же статті встановлено і порядок реалізації такого права. Така реалізація відбувається за відповідними правилами.
Правило 1. Способи повернення.
Якщо платник податку на прибуток сплатив надмірну суму з цього податку, він вправі очікувати повернення суми такої переплати відповідно до ПКУ трьома шляхами:
– повернення надміру сплаченої суми грошового зобов’язання на поточний рахунок такого платника податків в установі банку; або
– повернення готівковими коштами за чеком, у разі відсутності у платника податків рахунку в банку; або
– на погашення грошового зобов’язання (податкового боргу) з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, незалежно від виду бюджету.
Проте Порядок № 882 деталізує ці шляхи повернення надміру сплачених сум податку та вказує на те, що платник податків у своїй заяві про повернення вказаних надмірно чи помилково сплачених сум повинен своє бажання висловити одним із таких 7-ми способів:
1) на поточний рахунок платника податку в банку;
2) на погашення грошового зобов’язання (податкового боргу) з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на органи Міндоходів, незалежно від виду бюджету;
3) готівкою за чеком у разі відсутності у платника податків рахунку в банку;
4) готівкою з рахунків банків у разі відсутності у платника податків рахунку в банку;
5) поштовим переказом через підприємства поштового зв’язку;
6) для подальших розрахунків у якості авансових платежів (передоплати) або грошової застави:
a. на небюджетний рахунок з обліку коштів забезпечення сплати майбутніх митних та інших платежів – рахунок 3734, відкритий на балансі Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві;
b. банківський балансовий рахунок 2603, відкритий для органу Міндоходів у відповідному уповноваженому банку (у разі коли кошти авансових платежів (передоплати), доплати тощо вносилися готівкою).
Вибрати один з цих шляхів платник податку на прибуток може самостійно, окрім випадків, коли надмірна сплата виникла внаслідок сплати авансових платежів з цього ж податку при виплаті дивідендів. Відповідно до ч.6 пп.57.1 ст.57 ПКУ «якщо сума авансових внесків з податку на прибуток, сплачена при виплаті дивідендів відповідно до пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу, перевищує суму авансових внесків з податку на прибуток, визначених цим пунктом, сума перевищення зараховується у зменшення авансових внесків, визначених цим пунктом, у наступних звітних місяцях до повного її погашення».
Правило 2. Відсутність податкового боргу.
Повернення надміру чи помилково сплачених сум з податку на прибуток відбувається лише у випадку відсутності у платника податку податкового боргу. Відповідно до пп.14.1.175. ст.14 ПКУ «податковий борг – сума узгодженого грошового зобов’язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов’язання».
У разі ж наявності у платника податку на прибуток податкового боргу, повернення помилково та/або надміру сплаченої суми грошового зобов’язання одним із двох зазначених шляхів «проводиться лише після повного погашення такого податкового боргу платником податків». Тобто не варто розраховувати на повернення надміру сплаченого податку на прибуток за наявності несплаченого, або не в повному обсязі сплаченого податку. Та воно й логічно: який сенс державі повертати платнику податку кошти, якщо цей платник податку має борг перед державним бюджетом? Ніякого.
Правило 3. Заява в межах строку давності.
Відповідно до п.43.3. ст.43 ПКУ «обов’язковою умовою для здійснення повернення сум грошового зобов’язання є подання платником податків заяви про таке повернення…протягом 1095 днів від дня виникнення помилково та/або надміру сплаченої суми». Форма такої заяви законодавцем не встановлена. Більше того, ПКУ дозволяє подавати таку заяву в довільній формі.
Правило 4. Механізм самого повернення чітко врегульовано в ПКУ та інших нормативно-правових актах.
Цей механізм в загальних рисах закріплений в п.43.5. ст.43 ПКУ та деталізовано щодо податку на прибуток в пунктах 5-10 Порядку № 882, який набуде чинності з моменту його опублікування. Поки ж чинним залишається Порядок взаємодії та Порядок № 787. Однак зупинимося на Порядку № 882, оскільки він, по-перше, концептуально не відрізняється від Порядку взаємодії, по-друге, він розроблений на підставі чинного ПКУ, та по-третє, опублікування Порядку № 882 – це питання технічне, яке може вирішитися досить швидко у будь-який момент, ще до того, як буде опублікована ця стаття.
На повернення надміру сплаченого податку на прибуток ПКУ надає органу Міндоходів 20 днів. Саме орган Міндоходів є відповідальним за таке повернення і його дії досить чітко регламентовані в Порядку № 882, принаймні в частині строків для їх вчинення. Так, орган Міндоходів має підготувати Висновок про повернення одним із заявлених способів та Реєстр висновків за платежами, належними бюджету. Форма такого Висновку міститься в додатку 1, а форма Реєстру – в додатку 2, якщо йдеться про платежі до державного бюджету, та в додатку 3, якщо йдеться про платежі, які підлягають розподілу між державним та місцевими бюджетами, до Порядку № 882.
Зазначений вище 20-денний строк на повернення надміру сплачених податків для вчинення дій органом Міндоходів обмежуються 5-ма та 7-ма днями до його збігу, якщо йдеться про платежі відповідно лише до державного чи до державного і місцевого бюджетів. Ці 5 днів надаються органу Державного казначейства для виконання ним процедури повернення коштів платнику податків саме з державного бюджету у формі, зазначеній останнім в заяві.
Якщо ж йдеться про повернення коштів частково з місцевого бюджету та частково з державного, то Порядок № 882 встановлює 7-денний строк для подання органом Міндоходів місцевому фінансовому органу зазначеного висновку та Реєстру, залишаючи останньому два дні для погодження такого висновку. Протягом цих двох днів погоджений місцевим фінансовим органом висновок повертається до відповідного органу Міндоходів і направляється вже до органу Державного казначейства. Тобто Казначейству залишаються фактично ті ж самі 5 днів для виконання процедури повернення коштів надміру сплачених податків.
На підставі зазначених «висновків відповідний орган Казначейства здійснює повернення платникам податків помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов’язань у визначеному законодавством порядку».
ПКУ містить норму про те, що «контролюючий орган несе відповідальність згідно із законом за несвоєчасність передачі органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету». Про те, яка саме ця відповідальність, та у чому її зміст, віднайти відповідного закону не вдалося. Очевидно, що йдеться про загальні засади про відповідальність як то у вигляді шкоди, заподіяної внаслідок затримки передачі відповідного висновку органом Міндоходів до органу Державного казначейства. Ця шкода має розраховуватися у кожному окремому випадку в залежності від ситуації, в якій цю шкоду було завдано.
Оперативний облік платежів до бюджету, контроль за справлянням яких здійснюється органами державної податкової служби України, зазначені органи ведуть відповідно до Інструкції № 276. І хоча відповідно до п.1.2. Інструкції № 276 нею встановлюється порядок ведення саме і лише «органами державної податкової служби оперативного обліку податків і зборів (обов’язкових платежів), надходження яких контролюється органами державної податкової служби і які передбачені бюджетною класифікацією України за доходами до Державного бюджету України, місцевих бюджетів та державних цільових фондів, надходжень на погашення простроченої заборгованості за кредитами, залученими державою або під державні гарантії, та бюджетними позичками, а також сум штрафних (фінансових) санкцій та пені, що застосовуються до платників податків відповідно до чинного законодавства», ця Інструкція № 276 не повинна сприйматися виключно як внутрішній нормативний акт податкового органу, що не має відношення до виникнення чи зміни якихось прав та обов’язків платників податків. Має.
По-перше, такий облік, контроль і складання звітності щодо платежів, що надходять до бюджету, здійснюється органами державної податкової служби з використанням автоматизованої інформаційної системи (АІС), що надає формальну підставу податківцям пояснювати інформацію з особового рахунку платника податків приблизно так: «Не знаю, звідки там заборгованість з’явилася. Це так комп’ютер нарахував. Платіть». І складається враження, що податківці відсторонюються від спору між їхнім комп’ютером та платником податків. Однак комп’ютер обраховує лише ту інформацію, яку в нього вносить працівник підрозділу адміністрування облікових показників та звітності.
По-друге, розділом 7 Інструкції № 276 врегульовано ведення обліку повернення помилково та/або надміру сплачених податків, зборів (обов’язкових платежів) та відображення цього повернення на особовому рахунку платника податків. Як відомо, правильне відображення позбавить платника податків непорозумінь з податковим органом, яке часто приводить навіть до судового спору.
Крім того, відсутність (повна або часткова) за даними особового рахунку платника податків інформації про надміру сплачену суму відповідного податку, відповідно до п.7.2. Інструкції № 276 є підставою для письмового, хоча і з викладенням причин, повідомлення платника податку «про необхідність проведення звірки у зв’язку з неможливістю повернення коштів або часткового повернення заявленої суми».
Крім того, відповідно до п.7.3. Інструкції № 276 помилково та/або надміру сплачені суми платежів, що обліковуються в особових рахунках платників більше 1095 днів без руху (відсутні зменшення та нарахування податкових зобов’язань або нарахування, які мають нульове значення, та сплата), за умови відсутності заяви платника про повернення, списуються податковим органом у встановленому законом порядку. І сподіватися на повернення таких сум переплат після збігу зазначеного строку практично не варто.
Таким чином, у зазначеній вище процедурі використання сум податку на прибуток, сплачених надміру до бюджету, а з урахуванням авансової сплати цього податку, така надмірна сплата є досить реальною, від платника податку залежить лише правильне подання відповідної заяви та контроль за тим, щоб відповідне рішення про повернення було правильно відображено на його особовому рахунку в податковому органі.
Хоча зазначена заява й подається у довільній формі, у ній слід правильно зазначити орган Міндоходів, у якому ведеться особовий рахунок платника податків з відображеною сумою надміру сплаченого податку, а також спосіб, у який платник податку бажає, щоб така переплата була йому повернута. На практиці при переході з однієї ДПІ на облік в іншу ДПІ та передачі податкової (облікової) справи податківці можуть не передати інформацію щодо надміру сплачених сум податків. У такому разі, перш ніж подавати заяву про повернення, слід переконатися у тому, що та ДПІ, до якої ця заява подається, на особовому рахунку платника відобразила таку суму надмірної сплати.