Опубліковано в журналі “Головбух” № 18 (881), 19 травня 2014 р. (стор. 32-39)

Як вижити підприємству в скрутних умовах, коли не вистачає оборотних коштів? Адже все одно треба платити податки та розраховуватись з найманими працівниками та контрагентами. Що можна зробити в такій непростій ситуації?

Як платити, коли платити нічим

«Багатство — це результат вміння людини мислити»
Айн Ренд

Часто гроші порівнюють з кров’ю, а економіку з кровоносною системою. Коли зникають гроші, або їх кількість зменшується, економіку починає «колотити та кидати в різні боки» так само, як це відбувається з живим організмом, що втрачає кров. Певні економічні процеси уповільнюються, утруднюються. Це відображається на всій економічній системі. І називають такий стан кризою платежів, тобто кризою, викликаною неналежним дотриманням платіжної дисципліни.
Вийти зі стану, коли неможливо своєчасно сплачувати власні борги може лише той, хто вміє мислити. Адже певний час він змушений не лише обійтися без грошей, а й одночасно створити передумови для їх появи. Такою передумовою стане створення корисного продукту, за який інші люди згодні будуть заплатити. То ж цей час підготовки та очікування потрібен розумним людям для того, щоб дочекатися часу, коли кошти надійдуть та компенсують у справедливий спосіб процес створення корисного продукту.
Коли власних грошей підприємству не вистачає їх треба або швидко заробляти або десь позичати. Якщо заробляти, то тут нестача грошей усувається легко. Для цього треба продати те, що є цінністю, за яку покупці готові заплатити грошима.
Якщо така цінність ще створюється і для її створення потрібен час, а гроші, що надійдуть пізніше, потрібні вже, то їх можна лише позичити у так званих «зовнішніх» чи «внутрішніх» кредиторів, тобто у чужих або у своїх.

«Зовнішні» кредитори, як джерело поповнення обігових коштів

«Зовнішніми» кредиторами, тобто чужими, є:
• фінансові установи, які можуть надати кредит;
• потенційні покупці, які можуть заплатити аванс;
• інвестори, які захочуть інвестувати у бізнес, який наразі потребує грошей та інші особи, що мають гроші і можуть їх надати у користування.
Звідси можна виділити шляхи залучення зовнішніх запозичень.

кредит банку
Можна отримати кредит в банку у будь-якій формі: кредит, кредитна лінія, кредитний ліміт, овердрафт, гарантований платіж та ін. Зрозуміло, що цей шлях поповнення обігових коштів є реальним лише тоді, коли фінансова установа довіряє позичальнику. А сума, яку банк готовий позичити позичальнику є прямо пропорційною ступеню довіри до нього.

оплата за майбутню продукцію
Можна домовитися із покупцями майбутньої продукції, які заплатять гроші за неї наперед, тобто ще до того, як вона буде виготовлена. Наприклад, відповідно до статті 713 Цивільного кодексу України (ЦК) «за договором контрактації сільськогосподарської продукції виробник сільськогосподарської продукції зобов’язується виробити визначену договором сільськогосподарську продукцію і передати її (у майбутньому) у власність заготівельникові (контрактанту) або визначеному ним одержувачеві, а заготівельник зобов’язується прийняти цю продукцію та оплатити її (вже зараз) за встановленими цінами відповідно до умов договору». За таким договором покупець зобов’язується викупити у майбутньому певну кількість врожаю і своє зобов’язання підкріплює авансуванням вартості такої продукції.
У певні періоди історії центр уваги договору контрактації переносився на виробничу допомогу посівальникам з розвитку продуктивних сил у сільському господарстві. Посівальники вже отримували гроші за урожай, який вони зберуть з поля, навіть ще не засіяного. Прийнято вважати, що першим предметом договору контрактації історично була бавовна, що контрактувалася у Середній Азії та на Закавказзі.

залучення коштів інвестора
Можна запросити інвестора, який, вивчивши бізнес певного суб’єкта підприємництва, вирішить інвестувати у цей бізнес власні кошти. Яким чином і як переконувати такого інвестора слід визначатися самій особі, зацікавленій в отриманні інвестиції. Єдине, що можна порадити, так це бути відвертим та чесним з таким інвестором. Бо надурити, якщо й можна, то лише один раз. А втрат від інвестицій, отриманих обманним шляхом, буде більше ніж економічного зиску.

розрахунок векселем
Можна розрахуватися так званими «квазігрошима». До таких «квазігрошей» часто відносять векселі. За своєю суттю грошові знаки — банкноти грошима не є. Вони коштують рівно стільки, скільки коштує папір, на якому ці знаки надруковані. Цінність складає зобов’язання, що ними підкріплюється.
Наприклад, на англійських фунтах відверто зазначено, що вони фунтами не є. Вони є обіцянкою ті фунти заплатити. Так, на 5-фунтовій купюрі міститься така фраза: «I promise to pay the bearer on demand the sum of five pounds» (українською: «Я обіцяю заплатити держателю на його вимогу суму в п’ять фунтів»). І стоїть підпис державного казначея Об’єднаного Королівства. На українських гривнях і доларах США також стоїть підпис керівника грошового відомства країни (НБУ чи ФРС).
Отже, нинішні грошові знаки — це не гроші, а обіцянка їх заплатити. То чому би звичайному підприємству замість таких обіцянок чиновників не надати власні обіцянки у формі векселів. Якщо партнери по бізнесу довіряють такому підприємству більше ніж голові правління НБУ, то чому би таким партнерам не прийняти в оплату векселі свого покупця, який зазнав тимчасових фінансових труднощів. У крайньому випадку для більшої впевненості можна попросити векселедавця видати авальований вексель, тобто такий вексель, за яким платіж буде гарантований банком чи іншою особою, що заслуговує на довіру. Врешті решт трапляються випадки, коли партнери по бізнесу один одному довіряють більше, ніж підписам державних чиновників на грошових знаках.

«Внутрішні» або «свої» кредитори
«Внутрішніми» кредиторами є власники підприємства, пов’язані особи та просто друзі. У таких випадках акцент уваги з питання «Де взяти гроші?» переноситься на питання: «Як їх отримати з мінімальними втратами?». На підприємницькій мові це звучить так: «Як без податків «завести» гроші на підприємство?», тобто мінімізувати суму сплачених податків з таких коштів.

Податкове законодавство про залучені кошти

Відповідно до підпункту 14.1.257 Податкового кодексу України (ПК) фінансова допомога надається на безповоротній або поворотній основі. При цьому поворотна фінансова допомога — це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов’язковою до повернення. У цивільних правовідносинах щодо поворотної фінансової допомоги часто вживають термін «позика». Відповідно до статті 1046 ЦК за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками. Позичальник зобов’язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості.

Податкові наслідки залучення коштів у користування

Хоча у ПК сама по собі позика віднесена до поворотної фінансової допомоги (далі — ПФД), вона іноді має наслідки безповоротної фінансової допомоги. Так, відповідно до того ж підпункту 14.1.257 ПК сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки НБУ, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги, є безповоротною фінансовою допомогою.
Сама по собі ПФД не створює податкових наслідків. Податкові наслідки виникають тоді, коли ПФД не повертається протягом звітного періоду, або не повертається протягом строку позовної давності. Так відповідно до підпункту 135.5.5. ПК суми ПФД, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишаються неповерненими на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками податку на прибуток, або осіб, які мають пільги з податку на прибуток, збільшують оподатковуваний дохід (базу оподаткування).
Це правило не поширюється лише на суми ПФД, отриманої від засновника/учасника (в тому числі нерезидента) такого отримувача ПФД, у випадку повернення такої допомоги не пізніше 365 календарних днів з дня її отримання. Не поширюється обов’язок щодо збільшення бази оподаткування на суму ПФД, не повернену до кінця звітного періоду, і на учасників операції з отримання/надання фінансової допомоги, що здійснюються між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.
А згідно із підпунктом 135.5.4 ПК базу оподаткування податком на прибуток збільшують суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді. Нагадаємо, що до безповоротної фінансової допомоги відносяться і суми заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності, тобто після збігу позовної давності ПФД перетворюється у безповоротну фінансову допомогу.
До складу доходу платника єдиного податку не включаються суми фінансової допомоги, наданої на поворотній основі, отриманої та поверненої протягом 12 календарних місяців з дня її отримання (п. 292.11 ПК).
Отже, висновки щодо податкових аспектів отримання позики такі:
– на суму ПФД, наданої одним платником податку на прибуток іншому платнику податку на прибуток, нараховують умовні проценти у розмірі облікової ставки НБУ, якщо ПФД не повернена на кінець звітного періоду;
– суми ПФД, отримані від платника податку на прибуток за ставкою, відмінною від звичайної, або від неплатника цього податку збільшують базу оподаткування отримувача ПФД, якщо вона не повернена на кінець звітного періоду;
– те саме стосується ПФД, отриманої від засновника/учасника самого отримувача, з одним лиш застереженням: ПК у цьому разі надає право не повертати ПФД протягом 365 днів, а не протягом звітного періоду;
– право не повертати ПФД без податкових наслідків надано платникам єдиного податку у разі користування ПФД протягом періоду у 12 календарних місяців.

Як бачимо, застосування договору про поворотну фінансову допомогу не завжди є зручним з точки зору податкових наслідків його укладення і виконання чи невиконання. До таких «незручних» наслідків відносяться:
– обов’язок позичальника нараховувати умовні проценти лише для того, щоб збільшити базу оподаткування податком на прибуток;
– обов’язок позичальника збільшити базу оподаткування на суму ПФД, не поверненої на кінець звітного періоду, якщо позикодавець не є платником податку на прибуток за основною ставкою.
Вказані «незручності» не є абсолютною перешкодою для використання цього правового інституту. Проте, коли вони стають занадто «незручними», мало б виникати бажання їх оптимізувати.

Альтернативні способи позики

Одним із способів податкової оптимізації є застосування альтернативного правового механізму з більш зручними податковими наслідками. Уявімо собі, що мова йде про позику у розмірі 10 тисяч гривень з терміном повернення 31 грудня 2015 року. При цьому існує не лише потенційний позичальник, а й потенційний позикодавець. У цьому випадку можна використати декілька її альтернативних способів.

Варіант 1. Укладення договору купівлі-продажу з відстрочкою оплати

Можливість і правомірність такого договору випливають зі статті 694 ЦК. Позичальник може придбати товар у потенційного позикодавця та продати цей товар реальному покупцеві, отримавши від нього оплату товару. А з позикодавцем можна розрахуватися за товар аж в кінці 2015 року. Протягом періоду з моменту отримання коштів від покупця і аж до моменту їх повернення реальному позикодавцю (продавцеві товару) реальний позичальник користуватиметься цими коштами.

Варіант 2. Договір комісії на продаж

Схема відносин така ж сама, що й у першому варіанті. Однак у цьому випадку кошти, отримані реальним позичальником (комісіонером) у покупця за проданий тому товар позикодавця (комітента), знаходитимуться у комісіонера аж поки той не надасть комітентові звіт комісіонера. Відповідно до статті 1022 ЦК такий звіт має надаватися одразу після виконання доручення комітента. Тож якщо комітент не підганятиме комісіонера, а той не поспішатиме надавати звіт, останній користуватиметься грошима комітента протягом часу, про який встановлена усна домовленість між ними. Принаймні щодо податку на прибуток користування такими коштами наслідків не матиме.

Варіант 3. Договір комісії на купівлю

Схема відносин полягає в тому, що позичальник (комісіонер) отримує від позикодавця (комітента) кошти на закупівлю для останнього якоїсь сировини чи товару. Але «не поспішає» виконувати таке доручення. Протягом часу такого «непоспішання» позичальник (комісіонер) реально користуватиметься грошима комітента, наданими для виконання доручення. У цьому разі краще було би врешті-решт виконати договір комісії і купити те, для чого комітент саме й надавав гроші. Якщо цього не зробити і просто розірвати договір комісії, повернувши кошти комітенту, податківці можуть запідозрити, що договір комісії був фіктивним, а його реальною метою була кредитна операція. А далі вже усе залежить від «фіскальної уяви» податківців.
Нагадаємо, що відповідно до статті 234 ЦК фіктивним є правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином. Він визнається судом недійсним, а правові наслідки такого визнання встановлюються законами, у тому числі й ПК.
Так, у разі якщо після продажу товарів, виконання робіт, надання послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, в тому числі перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку — продавець та платник податку — покупець здійснюють відповідний перерахунок доходів або витрат (балансової вартості основних засобів) у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації (п. 140.2. ПК).
Такий перерахунок доходів та витрат (балансової вартості основних засобів) також проводиться сторонами:
– у звітному періоді (періодах), в якому витрати та доходи (балансова вартість основних засобів) за правочином, визнаним недійсним, були враховані в обліку сторони правочину — у разі визнання судом правочину недійсним;
– у звітному періоді, в якому рішення суду про визнання правочину недійсним набуло законної сили — у разі визнання правочину недійсним з інших підстав.

Варіант 4. Кредитно-депозитна схема

Суть такої схеми полягає в тому, що реальний позикодавець укладає договір депозитного вкладу з банком і надає останньому у користування свої кошти, які він готовий був би надати позичальнику. Позичальник у свою чергу за кредитним договором отримує кредит у розмірі депозиту позикодавця та під забезпечення майновою порукою останнього.
Тобто, виконання позичальником зобов’язання з повернення кредиту забезпечується правом вимоги позикодавця повернення йому суми депозиту. Отже, гроші, які позичальник має повернути банку, з банку фактично не «виходять». Тож банк не ризикує їх не отримати.
Вигод і переваг цієї схеми дуже багато. Так, відсотки, сплачені банку позичальником, банк у свою чергу сплачує позикодавцю (вкладнику). Якщо уважно порахувати суму кредиту і строк користування ним, то відсотків банку можна платити навіть менше, ніж банк платитиме позичальнику.
Наприклад, за депозит банк сплачує кошти протягом усього строку знаходження їх на депозитному рахунку, а реальний позичальник сплачує за користування кредитом лише у разі такого користування. Тобто відсотки йому банк нараховуватиме пропорційно реально позиченій сумі, а не задекларованій у кредитному договорі в якості максимального ліміту кредитної лінії.
Крім того, якщо позичальник буде фізичною особою, то для нього сума таких відсотків відповідно до пункту 167.2. ПК оподатковуватиметься ПДФО за ставкою 5%, та й то лише після 1 липня 2014 року, відповідно до Закону України від 10.04.2014 № 1200-VII.
ЗВЕРНІТЬ УВАГУ! Відповідно до Закону України «Про запобігання фінансової катастрофи та створення передумов для економічного зростання в Україні» від 27.03.2014 № 1166-VII з 01.07.2014 діятиме пункт 167.5 ПК, відповідно до якого при перерахунку загального річного оподатковуваного доходу для бази оподаткування доходів у формі процентів застосовуватимуться такі ставки:
• якщо база оподаткування звітного податкового року не перевищує 204 прожиткових мінімуми (у 2014 році — це 239 904 грн.) — 15%;
• якщо база оподаткування звітного податкового року перевищує 204 прожиткових мінімуми, але не перевищує 396 прожиткових мінімумів, до суми такого перевищення (у 2014 році — це від 239 904 грн. до 465 696 грн.) — 20%;
• якщо база оподаткування звітного податкового року перевищує 396 прожиткових мінімумів, до суми такого перевищення (у 2014 році — це вище 465 696 грн.) — 25%.
І це у той час, як сплачені позичальником відсотки банку будуть зменшувати базу оподаткування податком на прибуток фактичного позичальника, тобто відбуватиметься економія такого податку у розмірі 18%. Далі вже, як то кажуть, справа техніки. Варто лиш правильно порахувати.
Окрім податкової вигоди фактичний позикодавець — фізична особа ще й легалізовуватиме свій дохід. А це у нинішньому стані української фіскальної політики та спрямування її вектору у бік підвищення контролю витрат, оподаткування за непрямими методами та ін. також заслуговує на увагу.
Та найпростіше, на думку автора, позичальнику попросити позикодавця надати йому позику шляхом придбання товару чи сировини, для купівлі яких така позика й була потрібна. Придбавши такий товар та оплативши його, позикодавець у свою чергу, продасть його позичальнику та надасть відстрочку у його оплаті, наприклад до 31 грудня 2015 року.

Варіант 5. Позика від працівника

Суть такої позики полягає в тому, що працівник підприємства купує за власні кошти певні речі, необхідні підприємству, та передає їх підприємству, звітує про витрачені кошти та отримує їх компенсацію з відстрочкою. Тобто фактично відбувається таке собі товарне кредитування працівником свого підприємства. (Детальніше про особливості такої позики та взаємовідносини з працівниками в умовах відсутності у підприємства оборотних коштів — див. с._ цього номера).

Відстрочення сплати податків

Платник податків має право звернутися до контролюючого органу із заявою про розстрочення та відстрочення грошових зобов’язань або податкового боргу (п. 100.2 ПК). Таке звернення неможливе у разі спору щодо сум таких податків, оскільки нормами ПК встановлено, що платник податків, який звертається до контролюючого органу із заявою про розстрочення, відстрочення грошових зобов’язань, вважається таким, що узгодив суму такого грошового зобов’язання. Тож відстрочити або розстрочити можна лише грошові зобов’язання, а не спір щодо них.
Згідно з пунктом 100.1 ПК розстроченням, відстроченням грошових зобов’язань або податкового боргу «є перенесення строків сплати платником податків його грошових зобов’язань або податкового боргу під проценти, розмір яких складає 120% річних облікової ставки НБУ».
Порядок розстрочення (відстрочення) грошових зобов’язань (податкового боргу) платників податків затверджено наказом МДЗ від 10.10.2013 № 574. Але можна таке відстрочення отримати де-факто, не звертаючись де-юре до податкового органу та не сплачуючи проценти у розмірі 120% річних облікової ставки НБУ.
Наприклад, положення ПК щодо прогресивної шкали оподаткування процентів (15%, 20%, 25%), про що йшлося вище, поширюється і на оподаткування дивідендів. І якщо розмір дивідендів складає 1 000 000 грн., то із суми, що у 2014 році перевищуватиме 465 696 грн. доведеться сплатити податок на дивіденди у розмірі 25%, тобто віддати державі її четверту частину.
Щоб таке податкове зобов’язання виникло, наприклад, на один рік пізніше, можна видати особі — отримувачеві дивідендів позику строком на один рік. Через рік такий позичальник поверне позику і отримає дивіденди. І вже тоді, через рік, з них необхідно буде сплатити вказаний податок.
Оскільки чинне законодавство не обмежує строків видачі позики, то зазначений вище строк у один рік є умовним. Реально він зможе бути встановлений сторонами договору й довшим: два, три роки і більше.
Є ще багато інших способів працювати без грошей, або з їх мінімумом. Усі перелічити важко та й не варто. Слід зрозуміти лише таке: якщо навчитися працювати в умовах грошового дефіциту, то за умови відсутності такого дефіциту працюватиметься набагато легше і набагато ефективніше.
І закінчити хотілося б також цитатою з роману Айн Ренд «Атлант розправив плечі»: «Самі по собі гроші — лише засіб. Вони приведуть вас до будь-якої мети, але не замінять вас за штурвалом».