Опубліковано в журналі “Головбух”, № 33 (992), 5 вересня 2016 року, стор. 18-20
Питання: На торговом предприятии обнаружена крупная кража товара со склада, по которой заведено уголовное дело, в настоящее время находящееся в стадии расследования. Каковы налоговые последствия кражи с точки зрения налога на прибыль и НДС?
Відповідь: розглянемо ситуацію з точки зору податку на прибуток та ПДВ.
Наслідки щодо податку на прибуток.
По-перше, у разі виявлення крадіжки товару необхідно відповідно до ст.214 Кримінального процесуального кодексу України звернутися до правоохоронних органів із заявою про внесення відомості до Єдиного реєстру досудових розслідувань про злочин, передбачений ст.185 «Крадіжка» Кримінального кодексу України, відповідно до якої крадіжка – це таємне викрадення чужого майна.
Друге, що треба зробити, це провести інвентаризацію цінностей на складі. Відповідно до п.7 Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затвердженого Наказом МФУ від 02.09.2014 р. № 879, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 30.10.2014 р. за № 1365/26142, «у разі встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів) в обсязі, визначеному керівником підприємства» проведення інвентаризації є обов’язковим.
У результаті інвентаризації вартість викрадених цінностей відображається на субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей». Одночасно із списанням цінностей, винних у нестачі яких не встановлено, на витрати, балансова вартість списаного активу зараховується на позабалансовий рахунок 07 «Списані активи», субрахунок 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей».
Після виявлення осіб, винних у викрадені цінностей, сума невідшкодованої нестачі на субрахунку 072 зменшується. Одночасно здійснюються записи за дебетом субрахунку 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» і кредитом субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів» в сумі, що належить до відшкодування винуватцями.
Відповідно до п.134.1.1. ст.134 ПКУ об’єктом оподаткування є «прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу».
Оскільки відповідно до п.7 П(с)БО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені, то з витратами на придбання викрадених товарів можна попрощатися. Проте й дохід від їх реалізації нараховувати не потрібно.
Згідно з п.27 П(с)БО 9 «Запаси» «Суми нестач і втрат від псування цінностей до прийняття рішення про конкретних винуватців відображаються на позабалансових рахунках. Після встановлення осіб, які мають відшкодувати втрати, належна до відшкодування сума зараховується до складу дебіторської заборгованості (або інших активів) і доходу звітного періоду».
ПДВ-наслідки.
ПКУ не містить прямої норми щодо податкових наслідків для торгівельного підприємства, у якого викрадені товари. Принаймні, на думку автора.
Однак є норма, яка може допомогти зрозуміти логіку ДФСУ щодо тлумачення таких наслідків. Так, згідно з п. 189.9. ст.189 ПКУ «У разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації». Проте, це правило не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються «в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів». Ніби зрозуміло, що у разі викрадення обов’язок коригувати податковий кредит чи нараховувати податкові зобов’язання у платника ПДВ не виникає. Однак у листі від 27.05.2016 р. № 11679/6/99-95-42-01-15 ДФСУ з посиланням на підпункт «г» п.198.5 ст.198 ПКУ дійшла висновку: «у зв’язку з тим, що основні засоби, які були викрадені та при придбанні яких був сформований податковий кредит, не можливо використати в господарській діяльності, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання… виходячи з їх балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції». І такий висновок зроблено відповідно до п.198.5 ст.198 ПКУ, у якому йдеться про використання, а не про неможливість такого: «у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися…».
Та якщо в ДФСУ притримуватимуться цієї логіки й у відношенні викрадених товарів, то цілком зрозуміло, що податківці вимагатимуть нарахування податкових зобов’язань на балансову вартість викрадених товарів. Принаймні у своєму «Віснику» від 04.04.2014, № 14 ДФСУ висловила цю думку так: «…якщо платником податку суми ПДВ, сплачені при придбанні товарно-матеріальних цінностей, віднесені до складу податкового кредиту, то оскільки у зв’язку з їх викраденням (знищенням внаслідок пожежі) вони не можуть використовуватись у господарській діяльності, платник податку повинен нарахувати податкові зобов’язання незалежно від того, чи встановлено винних осіб та чи стягуються з таких осіб втрати»[1].
Однак, враховуючи положення ст.19 Конституції України, відповідно до якої «органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України», варто наполягати на тому, що прямого обов’язку нарахування податкового зобов’язання на балансову чи іншу вартість викрадених товарів ПКУ не містить, а положення п.189.9 ПКУ стосуються основних засобів, а не товарів. Що ж до положень п.198.5 ПКУ, то вони стосуються товарів, які після придбання «призначаються для їх використання або починають використовуватися» в операціях, які не оподатковуються з різних підстав, або «в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку». Однак викрадені товари мають таку особливість: вони взагалі не використовуються більше платником податку.
Отже податкові наслідки у вигляді обов’язку нарахування податкового зобов’язання з ПДВ для торгівельного підприємства, у якого викрадено товари, не настають.
[1] (Детальніше:http://www.visnuk.com.ua/ua/pubs/id/6929)