Бухгалтерія.UA, № 29 (55), 15.08.2019, стор. 14-18

.

Владислав ГОЛОВАТЮК, помічник адвоката, юрист «Адвокатська фірма «Єфімов та партнери»

 

Олександр ЄФІМОВ, доцент кафедри цивільного та трудового права

Київського національного економічного університету ім. Вадима Гетьмана,

Керуючий партнер «Адвокатська фірма «Єфімов та партнери»,

кандидат юридичних наук, адвокат, аудитор

 

Професія бухгалтера не лише вимагає високої кваліфікації, а й є досить ризикованою і, як наслідок, «різноманітною» стосовно відповідальності за навіть незначні помилки, не говорячи вже про істотні упущення. Така відповідальність може бути:

• дисциплінарною;
• цивільно-правовою;
• адміністративною;
• кримінальною.

Слід сказати, що у деяких випадках, знову ж таки повертаючись до «специфічності» посади, за фактично одне правопорушення бухгалтер може понести одночасно усі види відповідальності.

Проте, як кажуть, «не такий вже вовк страшний, як його малюють», і справжні професіонали своєї справи, заручившись відповідними знаннями, можуть бути спокійнішими.

 

Що до обставин/підстав, за які бухгалтер може понести відповідальність, то їх існує досить великий перелік. Зупинимося на відповідальності за:

• помилки у веденні бухгалтерського обліку;
• складання фінансової звітності;
• складання податкової звітності.

 

ПРО ЗАГАЛЬНЕ

 

Зобов’язання бухгалтера щодо бухгалтерського обліку

 

Відповідно до статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (надалі – «Закон № 996») питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції:

1. власника (власників) підприємства;
2. уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

 

При цьому, ці ж особи, у такому ж порядку і на таких же підставах, відповідно до частини 3 статті 8 Закону № 996, є відповідальними, за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого строку.

Тобто,  «за замовчуванням», відповідальними за ведення бухобліку буде власник (власники). Уповноважений орган (посадова особа) нестиме таку відповідальність лише відповідно до законодавства та установчих документів у разі делегування їй відповідних повноважень.

 

Що стосується головного бухгалтера, або особи, яка забезпечує ведення бухгалтерського обліку, то відповідно до ч.7 ст.8 Закону № 996, вона зобов’язана:

• забезпечувати дотримання на підприємстві встановлених єдиних методологічних засад бухгалтерського обліку, складання і подання у встановлені строки фінансової звітності;
• організовувати контроль за відображенням на рахунках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій;
• брати участь в оформленні матеріалів, пов’язаних з нестачею та відшкодуванням втрат від нестачі, крадіжки і псування активів підприємства;
• забезпечувати перевірку стану бухгалтерського обліку у філіях, представництвах, відділеннях та інших відокремлених підрозділах підприємства;
• подавати в установленому порядку та у випадках, передбачених Законом України«Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення», інформацію центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення, окрім випадків передбачених у вказаному законі.

Щодо відповідальності цікавим буде розкрити поняття «забезпечує». І це питання є досить актуальним, адже, воно було замінено на застаріле «особи, на яку покладено його ведення» (зміни відбулися у зв’язку із прийняттям та вступом у дію Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» щодо удосконалення деяких положень» від 05.10.2017 № 2164-VIII).

Слід зазначити, що з точки зору логіки правовідносин вираз: «особа, яка забезпечує ведення бухобліку» більше відповідає їх суті, аніж вираз: «особа, на яку покладено його ведення». Адже особа, яка забезпечує ведення бухобліку, – це особа, яка взяла на себе зобов’язання це робити. А особа, на яку покладено ведення бухобліку, більше схоже на пасивного суб’єкта цих відносин, у якого не запитували згоди.

Відповідно до ст.509 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ) зобов’язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов’язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов’язку. Зобов’язання виникають з підстав, встановлених ст.11 ЦКУ, якими є дії осіб, що передбачені актами цивільного законодавства, а також із дій осіб, що не передбачені цими актами, але за аналогією породжують цивільні права та обов’язки. До підстав виникнення цивільних прав та обов’язків відносяться, зокрема, договори та інші правочини.

Тож, майте на увазі, що особа, яка забезпечує ведення бухобліку підприємства, добровільно і самостійно приймає на себе зобов’язання забезпечувати таке ведення. Про прийняття такого зобов’язання, замовник і виконавець мають досягти домовленості. Формою ж, в якій така домовленість досягається, є договір.

Відповідно до ст.626 ЦКУ договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов’язків. У тому числі й обов’язку забезпечити ведення бухобліку.  За трудовим договором працівник також бере на себе відповідні зобов’язання, про що вказано у ст.21 Кодексу законів про працю України.

Тож цілком логічним є те, що головний бухгалтер зобов’язується забезпечувати ведення бухобліку. І не має значення, які між ним та підприємством виникають відносини: трудові чи цивільно-правові.

 

Зобов’язання бухгалтера щодо складання фінансової звітності

 

Відповідно до ч.7 ст.8 Закону № 996 головний бухгалтер або особа, яка забезпечує ведення бухгалтерського обліку підприємства (далі – бухгалтер) зобов’язана забезпечити складання і подання у встановлені строки фінансової звітності.

Варто уточнити, що у бухгалтера відсутній обов’язок саме подання фінансової звітності, адже слід розмежувати обов’язок забезпечити складання і подання від обов’язку подати фінансову звітність.

Так, поряд з обов’язком забезпечити подання ч.7 ст.8 Закону № 996 містить обов’язок бухгалтера подавати у певних випадках інформацію центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення. Тож сам виклад обов’язків бухгалтера вже є підтвердженням того, що складання фінансової звітності і її подання є різними за своєю правовою суттю обов’язками.

 

Так, відповідно до абзацу 2 ч.1 ст.11 Закону № 996 фінансова звітність підписується керівником (власником) підприємства або уповноваженою особою у визначеному законодавством порядку та бухгалтером або особою, яка забезпечує ведення бухгалтерського обліку підприємства. Тобто, бухгалтер має поставити підпис на документах фінансової звітності, тобто підтвердити її достовірність, однак не подати її.

 

Ч.5 ст.8 Закону № 996 до повноважень підприємства відносить визначення права працівників на підписання бухгалтерських документів. Згідно ж з ч.2 ст.9 цього ж Закону серед реквізитів первинного документу є особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, підписання документу за своєю правовою суттю встановлює зв’язок між ним та особою, яка його сформувала і відобразила в ньому певні юридично значущі факти чи обставини, а зв’язок такий потрібен для того, щоб зазначені факти і обставини вважалися такими, що відповідають об’єктивності.

 

Враховуючи викладене, слід зазначити, що оскільки бухгалтер зобов’язаний забезпечити складання і подання фінансової звітності, то це означає, що його відповідальність обмежується саме створенням умов для того, щоб інша особа (уповноважена власником підприємства особа чи сам власник) могла виконати свій обов’язок – подати фінансову звітність, а бухгалтер, ставлячи свій підпис, підтверджує  саме достовірність інформації.

 

Таким чином:

• забезпечення складання та подання фінансової звітності законодавець відносить до обов’язків головного бухгалтера чи особи, що забезпечує ведення бухобліку; а
• подання фінансової звітності є обов’язком керівника підприємства чи його власника.

Тож, підписати фінансову звітність означає узяти на себе відповідальність за факти та відомості, викладені в ній, а подати таку фінансову звітність означає доставити зазначені факти та відомості до відповідних органів та осіб.

Такий висновок підтверджується і абзацом четвертим ч.1 ст.11 Закону
№ 996, відповідно до якого «відповідальність за своєчасне та у повному обсязі подання та оприлюднення фінансової звітності несе уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством, або власник відповідно до законодавства та установчих документів».

 

Зобов’язання бухгалтера щодо складання податкової звітності

 

Відповідно до п.47.1 ст.41 Податкового кодексу України (надалі – «ПКУ») відповідальність за неподання, порушення порядку заповнення документів податкової звітності, порушення строків їх подання контролюючим органам, недостовірність інформації, наведеної у зазначених документах, несуть:

• податкові агенти;
• юридичні особи, постійні представництва нерезидентів, які відповідно до ПКУ визначені платниками податків, а також їх посадові особи.

При цьому, відповідальність за порушення податкового законодавства відокремленим підрозділом юридичної особи несе юридична особа, до складу якої він входить.

 

 

ВІДПОВІДАЛЬНІСТЬ БУХГАЛТЕРА

 

Усвідомивши основні зобов’язання бухгалтера, саме час зупинитися на наслідках їх невиконання. Такими наслідками є відповідальність, яка буває цивільно-правовою (тобто врегульованою цивільно-правовим договором), дисциплінарною (такою, що випливає з трудових відносин), адміністративною та кримінальною. Враховуючи, що останні два виді відповідальності врегульовані законодавством, і є, так би мовити ЗАГАЛЬНИМИ, на них і зупинимося.

 

Адміністративна відповідальність.

Що стосується безпосередньо бухгалтера, то його, в основному, можуть притягнути до відповідальності за наступними статтями Кодексу України про адміністративні правопорушення, за які передбачені наступні види відповідальності (перший раз та повторно):

 

Стаття 1631	Відсутність податкового обліку, порушення встановленого законом порядку ведення податкового обліку, у тому числі неподання або несвоєчасне подання аудиторських висновків, подання яких передбачено законами України	тягне за собою накладення штрафу у розмірі від п’яти до десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.	тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі від десяти до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1632	Неподання або несвоєчасне подання платіжних доручень на перерахування належних до сплати податків та зборів (обов’язкових платежів)	тягне за собою накладення штрафу на посадових осіб у розмірі від п’яти до десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.	тягнуть за собою накладення штрафу на посадових осіб у розмірі від десяти до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1633	Невиконання законних вимог посадових осіб органів доходів і зборів, перелічених у підпунктах 20.1.3, 20.1.24, 20.1.30, 20.1.31 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України	тягне за собою попередження або накладення штрафу у розмірі від п’яти до десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.	тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі від десяти до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1634	Неутримання або неперерахування до бюджету сум ПДФО неповідомлення або несвоєчасне повідомлення державним податковим інспекціям за встановленою формою відомостей про доходи громадян	тягне за собою попередження або накладення штрафу на посадових осіб підприємств, установ і організацій, а також на громадян – суб’єктів підприємницької діяльності у розмірі від двох до трьох неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.	тягнуть за собою накладення штрафу на посадових осіб підприємств, установ і організацій, а також на громадян – суб’єктів підприємницької діяльності у розмірі від трьох до п’яти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1642	Приховування в обліку валютних та інших доходів, непродуктивних витрат і збитків, відсутність бухгалтерського обліку або ведення його з порушенням установленого порядку, внесення неправдивих даних до фінансової звітності, неподання фінансової звітності, несвоєчасне або неякісне проведення інвентаризацій грошових коштів і матеріальних цінностей, несвоєчасне подання на розгляд, погодження або затвердження річного фінансового плану підприємства державного сектору економіки та звіту про його виконання, перешкоджання працівникам органу державного фінансового контролю у проведенні ревізій та перевірок, невжиття заходів по відшкодуванню з винних осіб збитків від недостач, розтрат, крадіжок і безгосподарності	тягнуть за собою накладення штрафу від восьми до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.	тягнуть за собою накладення штрафу від десяти до двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1651	Порушення порядку нарахування єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, страхових внесків на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування, неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності щодо єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, страхових внесків на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування або подання недостовірних відомостей, що використовуються в Державному реєстрі загальнообов’язкового державного соціального страхування, іншої звітності та відомостей, передбачених законами України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» і «Про загальнообов’язкове державне пенсійне страхування», порушення встановленого порядку використання та здійснення операцій з коштами Пенсійного фонду України	тягнуть за собою накладення штрафу на посадових осіб підприємств, установ і організацій незалежно від форми власності, фізичну особу – підприємця або особу, яка забезпечує себе роботою самостійно, від тридцяти до сорока неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1653	Порушення особами, які використовують найману працю, порядку використання коштів загальнообов’язкового державного соціального страхування на випадок безробіття	тягнуть за собою накладення штрафу від восьми до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.	тягнуть за собою накладення штрафу від десяти до двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1654	Порушення порядку використання коштів загальнообов’язкового державного соціального страхування, несвоєчасне або неповне їх повернення	тягнуть за собою накладення штрафу від восьми до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.	тягнуть за собою накладення штрафу від десяти до двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Стаття 1655	Порушення порядку використання коштів загальнообов’язкового державного соціального страхування, несвоєчасне або неповне їх повернення, несвоєчасне подання або неподання встановленої звітності, подання недостовірної звітності щодо використання страхових коштів	тягнуть за собою накладення штрафу від восьми до п’ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.	тягнуть за собою накладення штрафу від десяти до двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

 

 

Що ж стосується кримінальної відповідальності, то найчастіше бухгалтерів притягають до кримінальної відповідальності за наступними статтями Кримінального кодексу України (з міркувань етики, у таблиці відсутні міри покарань):

 

 

Стаття 191	Привласнення, розтрата або заволодіння чужим майном шляхом зловживання службовою особою своїм службовим становищем
Стаття 212	Ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів)
Стаття 2121	Ухилення від сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування та страхових внесків на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування
Стаття 219	Доведення до банкрутства
Стаття 2202	Фальсифікація фінансових документів та звітності фінансової організації, приховування неплатоспроможності фінансової установи або підстав для відкликання (анулювання) ліцензії фінансової установи
Стаття 222	Шахрайство з фінансовими ресурсами
Стаття 232	Розголошення комерційної або банківської таємниці
Стаття 364	Зловживання владою або службовим становищем
Стаття 366	Службове підроблення
Стаття 367	Службова недбалість

 

Після такої, не дуже «веселої», нотки хочеться порадити наступне. Не поспішати, приймаючи важливі рішення, хай навіть керівник дуже сильно «підганяє», не бути занадто самовпевненими, адже правозастосовча практика не стоїть на місці, а тому «почитувати» бухгалтерську інформацію слід часто, вчасно консультуватися у юристів, податкових консультантів, аудиторів.