EXPERTUS. Головбух
Питання: На підприємстві є безнадійна дебіторська заборгованість нерезидента у валюті 3315 євро. Ми подавали заява до Бельгійської судової системи Regsol. Наше підприємство включено до списку кредиторів. Окрім того маємо лист від боржника про визнання боргу та неможливості його сплати у зв’язку з банкрутством. Резерв сумнівних боргів ми не створювали. 10.10.2022 минуло три роки. Податок на прибуток сплачуємо щоквартально.
Як правильно списати цей борг? Чи потрібно задіяти різниці?
Враховуючи, що три роки минули у 2022 році, чи потрібно нам буде перераховувати 2022 рік і здавати уточнюючу декларацію з податку на прибуток?
Відповідь: Відповідно до п.4 НП(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» безнадійна дебіторська заборгованість – це поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.
Довгострокова заборгованість на рік її погашення має бути переведена у балансі підприємства до складу поточної, до якої належить уся заборгованість, яка має бути сплачена протягом 12 місяців з дати балансу. Отже, безнадійною визнаватися може лише поточна дебіторська заборгованість і ніякої помилки зазначений НП(С)БО не містить.
Два альтернативних критерії визнання дебіторської заборгованості безнадійною зазначені у НП(С)БО 10:
- впевненість у її неповернені. А визнання боржника банкрутом цілком свідчить про таку впевненість. Принаймні українське законодавство про банкрутство передбачає таку впевненість у разі визнання боржника (юридичної чи фізичної особи) банкрутом;
- сплив позовної давності. Одразу зауважу, що позовна давність сама по собі є строком, принаймні про це зазначено у ст.256 ЦК України, а тому строк позовної давності – це «строк строку» або «масло масляне». До того ж слід розуміти нюанси застосування самої позовної давності. Адже вона застосовується лише судом. Тому цей другий критерій краще було би назвати так: «заборгованість, щодо якої може бути застосована позовна давність». Так буде логічніше з точки зору приватного права.
У наведеному запитанні, як видно, присутні обидва критерії для визнання дебіторської заборгованості безнадійною.
Водночас, слід зауважити, що на відміну від НП(С)БО 10 ПКУ для визнання деяких видів заборгованості безнадійною містить ще й вимогу щодо вжиття заходів на її стягненна. Згідно з пп.14.1.11. ПК України безнадійна заборгованість – це заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:
а) заборгованість за зобов’язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;
б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;
в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими;
г) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб – заборгованість, що не перевищує 25 відсотків мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб);
д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових цінних паперів, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юридичну особу у зв’язку з його ліквідацією;
е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року;
є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості;
ж) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв’язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;
з) заборгованість суб’єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв’язку з їх ліквідацією;
и) заборгованість фізичної особи, яка залишилася непогашеною перед іпотекодержателем після здійснення згідно із ст.36 Закону України «Про іпотеку» звернення стягнення на предмет іпотеки шляхом позасудового врегулювання на підставі договору, якщо законом або договором передбачено, що після завершення такого позасудового врегулювання будь-які наступні вимоги іпотекодержателя щодо виконання боржником – фізичною особою основного зобов’язання є недійсними;
і) заборгованість особи за договором про споживчий кредит або іншим договором, анульована згідно з пунктами 12 і 16 розділу IV «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про споживче кредитування».
Враховуючи, що бухгалтерський облік є тією підставою, на якій формується фінансовий результат до оподаткування, слід зазначити, що вчинення дій щодо примусового стягнення майна боржника не є критично необхідною умовою для визнання заборгованості безнадійною. Принаймні НП(С)БО такої вимоги не містить. Окрім того, що у запитанні вказано, що боржник визнаний банкрутом, зазначено ще й те, що за заборгованістю минуло більше трьох років.
За зазначеними критеріями списувати безнадійну заборгованість можуть єдиноподатники, платники податку на прибуток – малодохідники, неприбутківці. Однак платникам податку на прибуток – великодохідникам слід попіклуватися ще й про дотримання податкових критеріїв безнадійності заборгованості, вказаних вище. Та, як вже зазначалося, збігу трьох років достатньо як для мало-, так і для великодхідників.
Документальною підставою для бухгалтера списати безнадійну дебіторську заборгованість є наказ на списання безнадійної дебіторської заборгованості. До нього слід додати складену бухгалтерську довідку та документи (копії), що підтверджують дотримання умов визнання заборгованості безнадійною з НП(С)БО 10. У нашому випадку – це рішення бельгійського суду, лист від боржника про визнання його банкрутом, обрахунок строку давності. У наказі керівника мають бути викладені й причини списання.
Списання залежить від навності резерву сумнівних боргів, але у запитанні вказано, що він не формувався.
В бухобліку безнадійна дебіторська заборгованість без задіяння резерву сумнівних боргів списується за дебетом рахунку 944 та кредитом рахунку 361 (віднесення безнадійної дебіторської заборгованості до складу витрат після того, як минула позовна давність). Водночас сума списаної заборгованості відображається на позабалансовому рахунку 071 для подальшого відстеження.
Зазначені витрати відносяться на фінансовий результат від операційної діяльності за дебетом рахунку 791 та кредитом рахунку 944. А коли боржник припинить свої існування, буде ліквідований з виключенням з державного реєстру, суму такої заборгованості слід списати з позабалансового рахунку 071.
Якщо ж строк давності по списаній заборгованості сплив у 2022 році, то списання такої заборгованості у 2023 році варто відобразити як виправлення помилки за дебетом рахунку 441 та кредитом рахунку 361 відповдіно до п. 4 НП(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах». Таке виправлення вплине на фінансовий результат у звітності 2022 року, а тому слід виправити цю помилку й ній шляхом подання уточнюючого розрахунку відповідно до ст.50 ПКУ.
Щодо податкових різниць слід врахувати, що статтею 139 ПКУ врегульовано застосування різниць, що виникають при формуванні резервів (забезпечень), а в нашому випадку резерв сумнівних боргів не створювався. Тому й податкові різниці у цьому разі не застосовуються.