Відповідь: Перше, на чому слід акцентувати увагу, є те, що фізична особа – нерезидент, яка «викупила» у юридичної особи – нерезидента борг юридичної особи – резидента (Компанії А), насправді викупила не грошове зобов’язання, а право вимоги послуг. У питанні йдеться про те, що Компанія А отримала попередню оплату за договором про надання послуг. Отже, вона винна не гроші, а послуги. Наприклад, маркетингові, чи інформаційні, чи ще якісь.

Тож, фізична особа внаслідок заміни сторони в договорі про надання послуг отримала право вимагати надання цих послуг.

Та, як видно з питання, така фізична особа має на меті отримати назад сплачену юридичною особою – нерезидентом попередню оплату. Для цього необхідно договір про надання послуг розірвати, що оформити відповідною угодою (договором).

У такому договорі слід домовитися про те, що сплачена попередня оплата внаслідок розірвання договору про надання послуг має бути повернути замовнику, права якого перед цим перейшли до фізичної особи – нерезидента, податкового резидента України.

 

В результаті укладених у наведений спосіб договорів фізична особа – нерезидент може отримати від Компанії А суму коштів, що була отримана цією Компанією як попередня оплата від юридичної особи – нерезидента.

 

Щодо оподаткування слід виходити з того, що прямих норм щодо врегулювання такої ситуації Податковий кодекс не містить. Логічно вважати, що оподатковувати слід різницю між отриманою фізичною особою сумою коштів від повернення попередньої оплати і сплаченою юридичній особі сумою коштів внаслідок заміни сторони в договорі про надання послуг. Але це лише логічно.

Контролюючі органи можуть мати іншу точку зору.

Так, наприклад, ГУ ДПС в Одеській області пояснює оподаткування доходів, отриманих внаслідок відступлення права вимоги: «Ставка податку на доходи фізичних осіб встановлена у розмірі 18 відс. (п. 167.1 ст. 167 Кодексу).

Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету визначено ст. 168 Кодексу.

Так, згідно з п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену ст. 167 Кодексу.

Враховуючи викладене, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізичної особи включається уся сума коштів, яка отримана нею від юридичної особи за договором про відступлення права вимоги та оподатковується податком на доходи фізичних осіб на загальних підставах» (https://od.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/509060.html).

А от ДПС на своєму офіційному порталі пояснює дещо інакше цю ситуацію: «Відповідно до пункту 1 частини І статті 512 ЦКУ кредитор може бути змінений у зобов’язанні внаслідок передання своїх прав та обов’язків іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).

У разі, якщо відповідно договору про переуступку права вимоги, первісний кредитор (тут мабуть таки має бути боржник, оскільки борг повертає боржник, а не кредитор, прим. автора) повертає суму боргу фізичній особі, яка виступила третьою стороною у зобов’язанні, і сума цих коштів не перевищує суму погашеного боргу, то у фізичної особи не виникає об’єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

Дохід (об’єкт оподаткування) може виникнути у фізичної особи у разі, якщо юридична особа – боржник повертає суму коштів, яка перевищує суму погашення боргу.

У цьому випадку відповідно підпункту 164.2.2 пункту 164.2 статті 164 ПКУ позитивна різниця між сумою погашення боргу та сумою повернутих коштів включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізичної особи як сума винагороди нарахована (виплачена) платнику податку за умовами цивільно-правового договору.

Такий дохід оподатковується податковим агентом (у даному випадку податковим агентом буде виступати _______________) під час їх виплати за рахунок платника податків за ставкою 18 відсотків (пункт 167.1 статті 167 ПКУ) та військовим збором за ставкою 1,5 відсотків (пункт 161 підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Згідно з Довідником ознак доходів, наведених у додатку до Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, такий дохід буде відображається у ф.№ 1ДФ за ознакою доходів «102» (https://dp.tax.gov.ua/baner/podatkovi-konsultatsii/konsultatsii-dlya-yuridichnih-osib/print-71037.html).

Тож, маємо результат: в обох випадках Компанія А виступатиме податковим агентом та зобов’язана з суми виплати утримати ПДФО (18%) і ВЗ (1,5%) і сплатити їх до бюджету.

Проте, якщо прислуховуватися до думки ДПС Україна, а не ГУ ДПС в Одеській області, то вказані ПДФО і ВЗ слід нараховувати на різницю між сумою повернутої попередньої оплати та сумою, за яку фізична особа – нерезидент «викупила» цей борг.

Враховуючи неврегульованість нормами ПКУ (на відміну, наприклад, від оподаткування інвестиційного прибутку), слід дійти висновку про те, що усунення Компанії А від виконання обов’язків податкового агента є доволі ризикованим.

 

Стосовно взаємозаліку слід виходити з того, що фізична особа нерезидент (податковий резидент України з посвідкою на проживання в нашій країні) не позбавлена права укласти з Компанією А договір відступлення права вимоги грошового зобов’язання Компанії Б. В результаті фізична особа – нерезидент буде зобов’язана сплатити Компанії А за такий викуплений на підстав договору про відступлення права вимоги борг Компанії Б.

Тож матимемо як результат два зустрічних зобов’язання:

• зобов’язання фізичної особи сплатити Компанії А за відступлене фізичній особі право вимоги від Компанії Б відповідного грошового зобов’язання;
• зобов’язання Компанії А сплатити фізичній особі суму грошового зобов’язання з повернення раніше отриманої попередньої оплати від юридичної особи – нерезидента.

 

Відповідно до ст.509 Цивільного кодексу України зобов’язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов’язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від вчинення певної дії (негативне зобов’язання), а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов’язку.

Сторонами у зобов’язанні ст.510 ЦКУ визнає боржника і кредитора.

Відповідно до ст.599 Цивільного кодексу України зобов’язання припиняється виконанням, проведеним належним чином. Це загальне правило. Крім того, зобов’язання може бути припинено зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред’явлення вимоги.

Для того, щоб з’явилася можливість здійснити припинення зобов’язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог, необхідно, щоб такі вимоги існували. У нашому випадку вони існуватимуть, якщо будуть укладені відповідні договори.

Після цього слід укласти договір між Компанією А і фізичною особою про припинення зобов’язань шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог.

Відповідно до ст.601 ЦКУ зобов’язання припиняється зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред’явлення вимоги. При цьому зарахування зустрічних вимог може здійснюватися за заявою однієї із сторін. Хоча для контролюючого органу краще таки укласти договір про припинення зобов’язань шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог.

Умови, яких слід дотриматися, аби контролюючий орган мав мінімум запитань:

1. Строк виконання зобов’язань, які припиняються, має настати. Тобто зараховувати можна лише ті зобов’язання щодо оплати оренди та щодо повернення передоплати стосовно яких строк виконання настав, а не настане в майбутньому.
2. Вимоги мають бути однорідними, тобто грошовими та не обов’язково, але бажано в однаковій валюті, що є досить логічним та зрозумілим у ситуації, про яку йдеться в запитанні.
3. Вимоги мають бути зустрічними, що в описаному варіанті цілком досягається: боржник за вимогою з повернення передоплати є кредитором за вимогою зі сплати орендної плати. І навпаки.

 

У такому випадку погашення боргу Компанія Б здійснюватиме на користь фізичної особи, та ця ж компанія Б виконуватиме обов’язки податкового агента, вказані вище.

 

 

Старший партнер Адвокатського об’єднання «Адвокатська фірма «Єфімов, Брожко та партнери», доктор філософії права, доцент, адвокат, аудитор, доцент кафедри приватного права, Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана, член Науково-консультативної ради при Верховному Суді