EXPERTUS. Головбух
Питання: Мале підприємство, з різницями, резерви нараховуємо. Маємо дебіторську заборгованість за договором перевезення (надані послуги з перевезення вантажів). Останній підписаний акт 10.02.2020, остання оплата по цьому договору від замовника надійшла 12.02.2020.
В якому періоді можна списати цю заборгованість на витрати за критерієм безнадійності? Чи може тут бути застосований спеціальний строк – 1 рік чи 6 місяців?
Як до цього співвідноситься стаття 315 Господарського кодексу України про спеціальний строк 6 місяців?
Просимо врахувати висновки звідси https://iplex.com.ua/doc.php?regnum=108765792&;red=100003f68c7255ec1e4663eb94b4b0dc9a6b51&d=5, а також звідси http://www2.asmap.org.ua/index1.php?idt=60608.
Відповідь: Відповідно до п.4 НП(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» безнадійна дебіторська заборгованість – це поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.
Два альтернативних критерії визнання дебіторської заборгованості безнадійною зазначені у НП(С)БО 10:
- впевненість у її неповернені;
- сплив позовної давності.
У наведеному запитанні, як видно, останній підписаний акт 10.02.2020, остання оплата по цьому договору від замовника надійшла 12.02.2020. Однак слід мати на увазі, що відповідно до ст.261 ЦК України перебіг позовної давності починається від дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила. Тобто в наведеній ситуації слід виходити з того, коли замовник за умовами договору перевезення мав здійнити оплату наданих йому послуг. Це може бути і дата складання акту, але не обов’язково. Та в будь-якому разі слід уважно проаналізувати умови договору, бо якщо в ньому обумовлено, до прикладу, що замовник має оплатити послуги перевезення не пізніше 31 грудня 2025 року, то перебіг позовної давності ще й не почався, не зважаючи на те, що останній акт і остання оплата були здійснені ще у 2020 році.
Згідно із ст.257 ЦК України загальна позовна давність встановлюється у три роки. За ч.1 ст.258 ЦК України для окремих видів вимог законом може встановлюватися спеціальна позовна давність: скорочена або більш тривала порівняно із загальною позовною давністю. А відповідно до ч.2 ст.258 ЦК України позовна давність в один рік застосовується, зокрема, до вимог у зв’язку з перевезенням вантажу, пошти (ст.925 ЦК України).
Згідно із ч.3 ст.925 ЦК України до вимог, що випливають із договору перевезення вантажу, пошти, застосовується позовна давність в один рік з моменту, що визначається відповідно до транспортних кодексів (статутів).
Відповідно до ч.5 ст.315 ГК України для пред’явлення перевізником до вантажовідправників та вантажоодержувачів позовів, що випливають з перевезення, встановлюється шестимісячний строк.
Отже положення ч.3 ст.925 ЦК України та ч.5 ст.315 ГК України (станом на 2020 рік!!!) співвідносяться як загальна та спеціальна: за загальним правилом до вимог, що випливають із договору перевезення вантажу, пошти, застосовується позовна давність в один рік з моменту, що визначається відповідно до транспортних кодексів (статутів). Проте для пред’явлення саме перевізником до вантажовідправників та вантажоодержувачів, а не навпаки, позовів, що випливають з перевезення, встановлюється шестимісячний строк.
Згідно з п.12 Прикінцевих та перехідних положень ЦК України під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), строки, визначені, у тому числі ст.257 ЦК України (загальна позовна давність), продовжуються на строк дії такого карантину. «Ковідний» карантин був скасований з 1 липня 2023 року на всій території України.
А відповідно до п.19 Прикінцевих та перехідних положень ЦК України у період дії в Україні воєнного, надзвичайного стану строки, визначені статтями 257-259 ЦК України продовжуються на строк його дії.
Як відомо, карантин в Україні почався 12 березня 2020 року, а воєнний стан – 24 лютого 2022 року. Тож, період воєнного стану автоматично потрапляє у період карантину. І з цього слід зробити висновок про те, що позовна давність призупинила свій перебіг з 12 березня 2020 року.
14 травня 2025 року Верховна Рада України прийняла в цілому Закон України «Про внесення змін до пункту 19 розділу «Прикінцеві та перехідні положення» Цивільного кодексу України щодо поновлення перебігу позовної давності» (реєстр. №11315), підготовлений Комітетом з питань правової політики до розгляду парламентом у першому читанні.
Відповідний Закон від 14 травня 2025 року № 4434-IX набирав чинності 4 вересня 2025 року. З цього дня перебіг позовної давності відновився.
Отже, за умови, що перебіг позовної давності за зобов’язанням з оплати послуг перевізника розпочався у 2020 році, тобто до зупинення позовної давності 12 березня 2020 році через ковід, то строк, який сплив до 12 березня 2020 року слід додавати до строку, починаючи з 5 вересня 2025 року. І коли сума цих двох строків сягне одного року, можна буде вважати, що позовна давність збігла і заборгованість замовника набула статусу безнадійної. Шестимісячна позовна давність за ГК України вже втратила чинність.
Слід зауважити, що на відміну від НП(С)БО 10 ПКУ для визнання деяких видів заборгованості безнадійною містить ще й вимогу щодо вжиття заходів на її стягненна. Згідно з пп.14.1.11. ПК України безнадійна заборгованість – це заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:
а) заборгованість за зобов’язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;
б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;
в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими;
г) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб – заборгованість, що не перевищує 25 відсотків мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб);
д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових цінних паперів, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юридичну особу у зв’язку з його ліквідацією;
е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року;
є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості;
ж) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв’язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;
з) заборгованість суб’єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв’язку з їх ліквідацією;
и) заборгованість фізичної особи, яка залишилася непогашеною перед іпотекодержателем після здійснення згідно із ст.36 Закону України «Про іпотеку» звернення стягнення на предмет іпотеки шляхом позасудового врегулювання на підставі договору, якщо законом або договором передбачено, що після завершення такого позасудового врегулювання будь-які наступні вимоги іпотекодержателя щодо виконання боржником – фізичною особою основного зобов’язання є недійсними;
і) заборгованість особи за договором про споживчий кредит або іншим договором, анульована згідно з пунктами 12 і 16 розділу IV «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про споживче кредитування».
Враховуючи, що бухгалтерський облік є тією підставою, на якій формується фінансовий результат до оподаткування, слід зазначити, що вчинення дій щодо примусового стягнення майна боржника не є критично необхідною умовою для визнання заборгованості безнадійною. Принаймні НП(С)БО такої вимоги не містить.
Документальною підставою для бухгалтера списати в бухгалтерському обліку безнадійну дебіторську заборгованість є наказ на списання безнадійної дебіторської заборгованості. До нього слід додати складену бухгалтерську довідку та документи (копії), що підтверджують дотримання умов визнання заборгованості безнадійною з НП(С)БО 10.
Списання залежить від навності резерву сумнівних боргів, і у запитанні вказано, що він формувався. Тож списати в обліку безнадійну заборгованість слід з коригуванням фінрезультату до оподаткування на податкові різниці на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів (п. 139.2.1. та п.139.2.2. ПКУ).
О. Єфімов,
Старший партнер Адвокатського об’єднання «Адвокатська фірма «Єфімов, Брожко та партнери», доктор філософії права, доцент, адвокат, аудитор, доцент кафедри приватного права, Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана